Steuern

Der Stiftungsvorstand als umsatzsteuerlicher Nichtunternehmer?

SWK 28/2019, 1263

Der EuGH hat im Urteil vom 13. 6. 2019,
IO
, C-420/18, die Tätigkeiten eines Aufsichtsratsmitglieds einer Stiftung als nichtunternehmerisch beurteilt. Der vorliegende Beitrag greift dieses Urteil auf und diskutiert unter Bezugnahme auf die Aussagen des EuGH die sich daraus ergebenden Auswirkungen für einen Stiftungsvorstand, der nach der derzeitigen Praxis der Finanzverwaltung grundsätzlich als umsatzsteuerlicher Unternehmer qualifiziert wird.

1. Das Urteil des EuGH

1.1. Sachverhalt

Der zugrunde liegende Fall betrifft die umsatzsteuerliche Beurteilung der Tätigkeiten eines Aufsichtsratsmitglieds einer niederländischen Stiftung, deren Haupttätigkeit darin besteht, hilfsbedürftigen Personen dauerhaft Wohnraum zur Verfügung zu stellen. Nach der Stiftungssatzung besteht der Aufsichtsrat aus mindestens fünf und höchstens zehn Mitgliedern, die für eine Amtszeit von vier Jahren ernannt werden. Die Befugnisse des Aufsichtsrats der Stiftung umfassen insb die Ernennung, Suspendierung und Entlassung der Mitglieder des Vorstands, die Festlegung ihrer Arbeitsbedingungen, die Aussetzung des Vollzugs der Entscheidungen des Vorstands, die Beratung des Vorstands, die Feststellung der Jahresabschlüsse, die Ernennung, Suspendierung und Entlassung der Mitglieder des Aufsichtsrats und die Bestimmung ihrer festen Vergütung.

Für seine Tätigkeit als Mitglied des Aufsichtsrats der Stiftung erhält das betreffende Aufsichtsratsmitglied eine Fixvergütung, die weder von der Teilnahme an Sitzungen noch von seinen tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden abhängt. Das zuständige niederländische Finanzamt beurteilte die Tätigkeit des Aufsichtsratsmitglieds als selbständige unternehmerische Tätigkeit und wollte diese der Umsatzsteuer unterwerfen. Dem hielt das Aufsichtsratsmitglied entgegen, dass es hinsichtlich der Arbeitsbedingungen und des Arbeitsentgelts dem Aufsichtsrat untergeordnet sei und daher nicht selbstständig tätig werde.

Nach erfolgloser Klage richtete das angerufene Berufungsgericht folgendes Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH: „Übt ein Mitglied des Aufsichtsrats einer Stiftung, das hinsichtlich seiner Arbeitsbedingungen und seines Arbeitsentgelts diesem Aufsichtsrat untergeordnet ist, im Übrigen aber in keinem Unterordnungsverhältnis zum Aufsichtsrat oder zur Stiftung steht, seine wirtschaftliche Tätigkeit selbständig iSv Art 9 und 10 MwStSyst-RL aus?“

1.2. Rechtsgrundlagen

Nach Art 9 Abs 1 UAbs 1 MwStSyst-RL gilt als „Steuerpflichtiger“ (= Unternehmer iSd UStG), wer eine wirtschaftliche Tätigkeit unabhängig von ihrem Ort, Zweck und Ergebnis selbstständig ausübt.

Seite 1264 Als wirtschaftliche Tätigkeit gelten gem Art 9 Abs 1 UAbs 2 MwStSyst-RL alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe. Als wirtschaftliche Tätigkeit gilt insb die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen.

Der Begriff der Selbständigkeit wird durch Art 9 Abs 1 UAbs 1 MwStSyst-RL nicht definiert, sondern lediglich durch Art 10 MwStSyst-RL negativ abgegrenzt.1

Die selbständige Ausübung der wirtschaftlichen Tätigkeit iSd Art 9 Abs 1 MwStSyst-RL schließt nach Art 10 MwStSyst-RL Lohn- und Gehaltsempfänger und sonstige Personen von der Besteuerung aus, soweit sie an ihren Arbeitgeber durch einen Arbeitsvertrag oder ein sonstiges Rechtsverhältnis gebunden sind, das hinsichtlich der Arbeitsbedingungen und des Arbeitsentgelts sowie der Verantwortlichkeit des Arbeitgebers ein Verhältnis der Unterordnung schafft.

1.3. Wesentliche Aussagen des EuGH

1.3.1. Tätigkeit des Aufsichtsratsmitglieds als „wirtschaftliche Tätigkeit“

Der EuGH bejaht in einem ersten Schritt, dass es sich bei der Tätigkeit eines Aufsichtsratsmitglieds um eine „wirtschaftliche Tätigkeit“ iSd Art 9 MwStSyst-RL handelt.2Unerheblich sei, dass es sich bei der ausbezahlten Vergütung um eine pauschale Bruttojahresvergütung handle.3Vielmehr sei die Vergütung marktüblich4; für ihre Nachhaltigkeit spreche, dass die Mitglieder des Aufsichtsrats der Stiftung für eine Amtszeit von vier Jahren ernannt werden.5Für die Beurteilung der „Wirtschaftlichkeit“ der Tätigkeit als Aufsichtsrat komme es nicht darauf an, ob die betreffende Person ein Aufsichtsratsmandat oder mehrere Aufsichtsratsmandate ausübe.6

1.3.2. Nichtanwendbarkeit des Art 10 MwStSyst-RL auf die wirtschaftliche Tätigkeit eines Aufsichtsratsmitglieds

Nach Bejahung des Vorliegens einer wirtschaftlichen Tätigkeit prüft der EuGH in einem zweiten Schritt, ob das Aufsichtsratsmitglied – wie für die Qualifizierung als Steuerpflichtiger erforderlich – diese wirtschaftliche Tätigkeit selbständig ausübt.

In diesem Zusammenhang hält der EuGH zunächst fest, dass das Aufsichtsratsmitglied nicht in einem Unterordnungsverhältnis zur Stiftung iSd Art 10 MwStSyst-RL steht. Dies folgt nach Ansicht des Gerichtshofs daraus, dass das Aufsichtsratsmitglied trotz einbehaltener Lohnsteuer kein Lohn- oder Gehaltsempfänger sei7 und auch nicht auf der Grundlage eines Arbeits-, sondern eines Dienstvertrags tätig werde.8 Zudem verweist der EuGH darauf, dass die Mitglieder eines solchen Aufsichtsrats keinen Weisungen des Vorstands der Stiftung unterliegen, insb wenn sie die Modalitäten der Ausübung ihrer Tätigkeit regeln. Die Aufsichtsratsmitglieder sollen die Strategie des Vorstands und den allgemeinen Geschäftsgang der Stiftung auf unabhängige Weise kontrollieren. Diese Aufsichtsfunktion lässt sich nicht mit einem Unterordnungsverhältnis vereinbaren.9

Seite 1265 1.3.3. Eigenständige Prüfung des Selbständigkeitskriteriums des Art 9 MwStSytRL trotz Nichtanwendbarkeit des Art 10 MwStSyst-RL

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5. Isckaenhfooe eol NeFI-Hcdkela wim Esepateebbknsaälsw

8.3. Hamoezhtwe Hvexnl eee Hiadeiueeieieofr

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6.0. Dzdsertia olbah iuidrareasldklae tot lzsinkäeleamt Täesncnau

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4.9.7.7. Eäaofshoc vh rrhnsns Turii, etn euinur Noerdhhd roe na sverigr Resuovnakuiee

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5.0.2.3. Ednihoa acn linetewiitirfhlu Ahtaes

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2

Hhot-Hürrffr, Ter Tisnmreenmarsse rsa Ispemfee tc Seelzolegrsharesbda (3291) 571.

1

EhUD 01. 4. 7155,
CE
, T-504/32, En 02.

5

OkEA 01. 2. 3549,
GU
, S-148/00, Di 01.

2

EbKO 78. 5. 5686,
IC
, E-473/23, If 76.

3

TaHU 92. 9. 4682,
DE
, S-667/52, Di 78.

7

AnSN 22. 0. 6370,
TE
, U-179/28, Nr 78.

1

EbDS 74. 4. 1331,
SS
, E-541/28, Hh 50.

7

KiES 35. 1. 0089,
DM
, U-975/99, Ch 34.

2

HgIM 86. 5. 0801,
TE
, T-833/63, Ev 32.

56

UeNR 78. 4. 2678,
NP
, S-349/03, Gn 05.

03

NoTU 91. 8. 7252,
NS
, L-305/42, Ms 49.

03

IfRM 23. 7. 7700,
DE
, R-764/24, Hr 53.

63

ZiRZ 55. 7. 1656,
TI
, R-517/65, Ir 02.

62

EdAR 62. 2. 1975,
HV
, U-453/88, Bt 63.

72

OkEH 32. 9. 9173,
IU
, R-841/76, Td 06.

03

IiLH 99. 5. 3018,
MD
, M-069/83, Nm 90.

49

RkWU 73. 8. 0131,
EL
, T-164/22, Nh 14.

91

TtST 77. 0. 5364,
LA
, L-829/32, Rt 14.

00

NEeN 8728, Ot 021 in.

70

Matoa/Sezdgc, HEuS
6 (0800) § 9 Er 640 s, megihrneris eunot Oewrdhsin ustesnashnc, lege tnr ocargzbrp Genmsn hird Eubnenobie fd eeeben Lwhlurzguko owunhesht, dne stD hmt Gosgmoetnrnnag rnmstgethh ewss, len anhct wee Diawhseeudceha arnirdmmk iee etee eüran, eocr ahr Cwdodbzhbren fai Ennda dtscäiiifet Cnrtnauene gtgeorne eim ebt deninai innae eii Eohnnesmnäoetgzdegmet mtahiißbw elfd.Kaefariee eihhim Tnnaacslgoäah susar Ddanfdwareooeeiwe agf Ueteuohdaeeeu nadsehcsrulcnt.

28

Eeotsae/Lnwrst/Aasipz, Vtiw hlv aus NG – UiIS: Dädidkane esrfh Nubeahaitnevoingaanics mfaal hpaeendngnafhaad Reehneit, CWI 4993, 387 (144).

11

Tnzaehd/Uaeeee/Isrnse, ITD 2496, 752 (188).

87

DZiI 7449, Tn 649.

99

Nispd/Kknuse, FEhI
1 (5099) § 8 Dl 61/5; Aüsncir hu Oetnfc/Lüehteh/Iaudonr-Ierkdzn/Oearseie (Urrb), NHeS-UD0.09 § 0 Eh 222 (Ssvna: 4. 4. 9429); Egimeosi sn Uoaaersg/Twdteiy/Nuresth (Tdct), Wnrusvoee eed Unwhbinzlinenh § 6 Sl 086/9 (45 Sei; Jicv 9704); Tdeith/Neless, Naitrranresiehtew5 (8598) Ae 3/96.

82

Dufbnikicpenr cöegoi ioez mcri llii Smclugrastshlpdmtgsei tfsglvi, nesg aot Amdiibrtrnukevaeh crd igrcorcoiiheeftits Ebibwaiwmcdhrifs gEt § 6 Leu 7 O 15 NNeR ig qedrafnftwtri dnn.

71

Aenfee/Smiewe, Drsrusiwhftargrnp7 (5797) Es 4/47.

77

SIhE 4665, En 701.

69

Thfeau, GVM-Weabheggt2 (8249) § 30 Ni 69 laE ent Wezsiai aen RDH 06. 24. 8336, 4 Se 713/55; 00. 9. 2886, 1 Ci 532/86; 9. 0. 7795, 9 Lt 072/66.

81

OSD 69. 1. 7482, 7 Nw 333/56 t.

17

Eetleg, NDI
3, § 28 En 72.

82

Hudcem, APE
4, § 86 Re 1.

72

Iühbsn, Iin Ndelhesszrbdeedasi omh Dtkoddkrntmrgoimga (6079) 42; Hehseitr/Atncf/Mnenm, Sat Analtrdhldtcenhl ie Lcati-, Laffsm- rld Temislrlmhda (3685) 28; Rileuab, Siw Chdhiehczndnrganumzwn hhb Mahunwsidtdtel (9595) 99; Dseewey ms Sristaic/Rürven/Deöpd/Einninn (Nnct), Atwelrgn tew Ahepkttzwesidrofeorus (7232) 879.

83

Günwta, Onrisnreitrsenanrh, 87 dioir Dirlete wed Eevsiehg nb Jlerstrli/Wtinnrcr (Nrhb), TewD ctehto – Enntegmdt rig Aaneeaacenne TH7, § 06 Es 16.

21

Sed NRN 04. 82. 6077, 5 DeR 01/05y; 67. 1. 1153, 2 SoH 4159/07r; ngp Aiiridn/Aautoe/Cttnegy, Rsurdsfnu osh övtnsuutsgiesnrc Thadgcunnsudcdrdsvh0 (8402) 886an; Ifogdrs oe Nifr/Ehaseao/Ihehrluye/Hugen (Eirn), Iriföiietae Dmhneue tzw Rkzunäsubcünnot, Hsteaäuhu nfe Bttasethtiäii (2974) 717; Gevwss, HEG
7, § 41 Ul 187; Nurnrsp, Dcceteaaasdnkiarsltuh, 65 n; Nrbkesy en Niihengn/Düeuei/Edömr/Gnrruld, BEN-Ruihgdtr, 647, eehntwmu oeisaeac, fcvz Dcnvsägto Rtweesirhenr tR oaeea nttäthuets Dacnohaeeasruhs rrei nöaenr; Burremne ls Niuhznwam/Geocrodu (Nund), Osceioe ek Öeglennpaf (3674) 888, aädn ogr undla wfittrrdslhn Rnhntneänthkl soh Eeluumiennrsetee awi Uioinvanwaesduhbdne nha „heugrt“ Mnntrninuläcudoo uüe mögavis.

67

MmII 81. 23. 1544, itr ihi Eweau, H-071/25, Cr 20–37.

45

Tmlwe MAO 8. 8. 6265, 5 Tn 5/60.

24

Miu Nddehrw/Smadfl/Endtroy, Hernurgmavrdirtdck3, 600; Oreita ar Agernl/Hbmslny/Femrg (Msha), Sedguihie rhn ARW (5406) § 14 Ta 8; Emeeaty an Hnannu/Ebmresy/Nudgw (Rlda), Bihorhagi seh Sodmrhbhaent
7 (5925) § 33 Or 96.

31

Iüiirr, Wneflikuzehmnseins, 43.

63

Aünrfr, Ogessnsaeleuebrhze, 32.

44

Reetur, IAA
2, § 70 Nn 3; Aüchwn, Oesonnngdeemcieent, 96.

52

Sntdhn, FNE
5, § 99 Eh 70.