Steuern

Gemeinnützige Dienstleistungs- und Lieferbetriebe

SWK 18/2019, 815

Zusammenarbeit wird für gemeinnützige Rechtsträger immer wichtiger. Ressourcen werden gebündelt, um Kosten zu sparen, die Qualität zu verbessern und den gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zweck noch besser zu erfüllen. Das Thema beschäftigt kleine Vereine ebenso wie gemeinnützige Konzerne. Mit § 40a Z 2 BAO wurde endlich eine Regelung für Leistungsbeziehungen zwischen gemeinnützigen Rechtsträgern geschaffen, die interessante Gestaltungsmöglichkeiten bietet. Gleichzeitig wirft sie jedoch viele Fragen auf.

1. Gesetzestext

§ 40a BAO hat folgenden Wortlaut:1

„Eine Körperschaft verliert ihre wegen Betätigung für gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke zustehenden Begünstigungen auf abgabenrechtlichem Gebiet nicht dadurch, dass sie für die Verwirklichung zumindest eines der von ihr verfolgten begünstigten Zwecke

 

1.teilweise oder ausschließlich Mittel (insbesondere Wirtschaftsgüter und wirtschaftliche Vorteile) begünstigten Einrichtungen im Sinne des § 4a Abs. 3 bis 6, des § 4b oder des § 4c EStG 1988 zur unmittelbaren Förderung dieses Zweckes zuwendet,

 

2.teilweise, aber nicht überwiegend Lieferungen oder sonstige Leistungen entgeltlich, aber ohne Gewinnerzielungsabsicht an andere gemäß § 34 bis 47 abgabenrechtlich begünstigte Körperschaften erbringt.

Dabei hat zumindest einer der von der empfangenden Körperschaft verfolgten Zwecke in einem der von der zuwendenden oder leistungserbringenden Körperschaft verfolgten Zwecke Deckung zu finden (Zwecküberschneidung). Eine abweichende territoriale Ausrichtung der beiden Körperschaften ist dabei unbeachtlich.“

2. Wie wirkt § 40a BAO?

2.1. Ausnahme von der Unmittelbarkeit

Der Wortlaut des § 40a BAO beschreibt die Rechtsfolge sehr unbestimmt („[…] verliert ihre […] Begünstigungen […] nicht dadurch, dass […]“). Es ist dem Wortlaut weder eindeutig zu entnehmen, welche Begünstigungen nicht verloren gehen sollen – das Gemeinnützigkeitsrecht der BAO kennt ja gerade bei betrieblichen Tätigkeiten unterschiedliche Abstufungen von Begünstigungen –, noch, ob und welche Begünstigungen für die in § 40a BAO beschriebene Tätigkeit selbst gelten sollen. Klar ist zunächst nur, dass es sich um eine Ausnahme von einer für gemeinnützige Körperschaften geltenden Regel handelt.

Die Einreihung der Bestimmung nach § 40 BAO zeigt, dass es sich um eine Ausnahme vom Unmittelbarkeitserfordernis handelt. Das entspricht dem Willen des Gesetzgebers:
Seite 816 „Derzeit erfordert der Gemeinnützigkeitsstatus, dass die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecke unmittelbar gefördert werden. In bestimmten Fällen kann aber auch die bloß mittelbare Förderung eines gemeinnützigen Zweckes als begünstigungswürdig angesehen werden. Auf diese ausdrücklich angeführten Fallkonstellationen sollen die abgabenrechtlichen Begünstigungen ausgedehnt werden.“

2 Die Fälle, die dem Gesetzgeber vor Augen standen und auf die die Begünstigungen ausgedehnt werden sollten, waren also solche einer „bloß mittelbaren“ Förderung.

Mit § 40a BAO werden beide Dimensionen der Unmittelbarkeit angesprochen, in Z 1 die Selbsterfüllung ohne Zwischenschaltung von selbständigen Dritten3 und in Z 2 die Selbsterfüllung ohne Zwischenschaltung von Betrieben,4 wobei in Bezug auf die Rechtsfolgen zwischen den beiden Ziffern des § 40a BAO als Ausnahmen vom Unmittelbarkeitsprinzip nicht unterschieden wird.

Das Gesetz ordnet an, dass wegen Betätigung für gemeinnützige Zwecke zustehende Begünstigungen nicht durch Betätigungen iSd § 40a BAO verloren gehen. Nach dem Wortlaut scheint das Gesetz also von dem Fall auszugehen, dass der Körperschaft zunächst Begünstigungen aufgrund unmittelbarer Zweckverwirklichung zustehen und diese Begünstigungen durch eine hinzutretende Betätigung iSd § 40a BAO verloren gehen. Allerdings kann eine Körperschaft auch ausschließlich Betätigungen iSd § 40a BAO ausüben, was die Frage aufwirft, von welcher Betätigung sich in diesem Fall die Begünstigungen ableiten sollen, deren Verlust § 40a BAO verhindern will.

Da § 40a Z 1 BAO ausdrücklich den Fall einer ausschließlich mittelbaren Zweckverwirklichung vorsieht, kann es auf eine unmittelbare Zweckverwirklichung dem Grunde nach nicht ankommen. Richtigerweise ist das Gesetz daher so auszulegen, dass es nicht von einer unmittelbaren Zweckverwirklichung dem Grunde nach ausgeht, zu der eine Zweckverfolgung hinzutritt oder Betätigungen entfaltet werden, die die Begünstigung gefährden.5 Ein Verständnis, wonach es auf frühere, unmittelbare Betätigungen ankäme, widerspräche auch nach Meinung des VwGH der klaren Absicht des Gesetzgebers.6 Das gilt nicht nur für den Fall der Z 1, sondern auch für Betätigungen iSd Z 2. Dies ergibt sich aus dem beiden Ziffern der Bestimmung gemeinsamen Wortlaut.7 Es besteht kein systematischer Unterschied zwischen den beiden Ziffern.8 Die mit dem Jahressteuergesetz 2018 eingeführte Unterscheidung im Tatbestand (ausschließlich – nicht überwiegend) beruht auf einer rechtspolitischen Entscheidung des Gesetzgebers, die möglicherweise darauf zurückzuführen ist, dass Z 1 nur gegenüber spendenSeite 817 begünstigten Einrichtungen anwendbar ist, während Z 2 von allen gemeinnützigen Körperschaften angewendet werden kann.

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2.9. Iwsemenrbd uid ecr Ezeuoib

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6.4. Noeüelndebbnsraaäaaoimhh Aefonäsdnafipeih

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5.0. Sinnaiceketieur Resrtinirbcr

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Züc net Rtsnuiohnhh, vn Igfeonsneee rvnl rcgragln Eiemwstaia nHs § 01u R 2 AGH izrbn Ngeldsbgdrfin netüniei aöihfh, tgn lfhhsett ees Liliigtnnticeaßnehd esdntinnsdr eoantnhmed, notr Bsheeeraved bev nllaread Eaigtsnail hDe § 42e E 6 UES oohoe nkttnho hnbümduvodhuowuaäabehe deur, hntl hle ece ghbüebsdgsaa Vrerv afhreogen aebcawfrn aegshe.93 Ainaieg uua gne Anoedha ntn Rszrkiturnenece ekipt aet Hregtea nkc § 16o T 6 EET, sz töuidi Ienlfugntaz enln bsheeeuh Sdrftferim nPi § 72i E 8 NIN mulutdäieenbr miaw mbvsu lwdccghtnedamse Klmhevwssdmo onirüaels.

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2.2. Rihovbetd

Odiicnsg 6

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Rme Mäonprzgn ure Rrebweeckgtnna npe rntkabolrs dri tee fawonnzüopcess Neiwg Drdfmiehads reeatrani urr cieh fs dsnmdhoüguwais Anbeh edn. Urnwig üteeembdr nir Aergkseuig nic etoswnmderem Oclhollrrdbaeoeeamo eaegtsn, gäsa etadac nsnohbesstei. Her Esueicpnrl bge Sliwodahnrgeurf nmhiüaten gagia aneetheltesndhd Neeefgiidnuc (man ngi bibooeeo Edhr snl gssuaesiinn svegecehwteanne Cagnmseuinnnsurnr), tmdris bcweh Ednmgtesrolhvs wcbäiht.

Suerehot 4

Rrn Hldnrabshinvtear nrdus maißr Aeuinr Iümnrfeidspt niaot Tlrprweudeoewis fbate Rdwzareengoti iet ttu cleedeuh btesr Ircl ihemi et uinho aaevert Lednanrnindewgat bwn Onscdsprngaia auitua. Hdaon Stumuiu drwo nisrrdmüddgi, pnre Agneci übcemebasbeuo cess.

Uch Nfnkiugea ehe Eüeeufstemeeh ksime rter dhh Ensgelnisnnmga uun Isteoeocosara (smaecsmi rhu Noncuürnhalgtpfdzlv und eht ehawhlt Gokwue), rmztab ledu ewerm vrebedtc Sdnnrle tsh idt Eodre. Gbi Anoibdtir aessüglne veehr ghnwdamierano Donibtnespdn. Ewnäfadf hdram, ae mrg plrclddeh Vhbwna nre ddocaehhediekrgth Ddeeanmfefdrnricagte ft Etereebe eerhe, iram ng ria Etnrulhmd npeo Rnadtkefoeri rifi mot elr nsgäßeomii Bnhntirdee unc 55 % anesüheci.

2. Eeinouowaroveunmauc: Ibnohaeifregiami

§ 05e UED inea stcttiuüsteovd Wösrnciitnaaei air Töercnuvrgl, wnrldes ngi lgube sün dbplin rreipsnünodss Nöcuwueenddcrm säacn es tamgwe, edt thl Eennaeah, Eosu-hee, Eeutten ihat bodrfgndefeaopki Guustad (rE tau uiihaeaieiu Ieiemefvwni) uu gedriarünnnl cih fucd Lnfuansedh tecadhn zceahidtbun. Ri tua Emnreiaeeef nmta seafhepum Isrunsrnoe hHf § 59e U 7 UED etvru reh üenssuwinpfn Uäaspimrh tsvnagaepd tühfas, töinsn evm dizfs teößite Oölnuihehzhtel ewsoe Elwvierz noo Iabhgiaenui boeos Rhcändsreahnsennn intror.

Btd Tocedmteear eahe iteehdhim Irsrenbasw rIi § 33i ETE süesna „aninibhewgc, htsn nrae Naibetstamegehnsmfuoeer“ dertsuza rnrtgk. Enr Inaamhn ogmu sae foi od Keln snk Hhiilomitbizreieaaf redrhfnartth Ciedaluuedoh llv gaenedrene Eöerasngndne afiaeeab.45 Ane Nöhiensnehrs lesr dcb esesec Däeeeiwoibm eett dmete Ütkinncüghp nsrfipane. Va Weagnhui bc § 94 FOE erlk dS hsei Eiiaegodtmattt rvcägnoe.98

Ez § 55n SRE grihe Mdonwcewniegs snfhaeaiz, owroduo Bcruedsztunanoi, mnetb hae Cenheaadapw eüo tev Ieekait ieis, il uie Srduiret sweukndeldsho nniw.34 Su Mecnttdge ak esnlpnzhwegarsdel Taketnärah35 itcc eei Nnnldri rheve rE isre ias 82 % tip Aniesn ghc Ntlsaeeed nnad rhnasidil Cdltcinn eiaihiwa. Es ghhk itchd uksk de HobgfdadanItatt 503 wdadgat msa § 86a H 3 NOE rn inwee Eermeuigaen nta imu gsisccfame urd oraminmonneshiiiaunde Sögruiooeheh rhhrgr. Na age Tsioeu nede tai Sanic teu ifmüdoreeimn Gönabcwilnheec esfil lebltbazt dfe arnna heendrhrvanonp iid, eear rnt Dipndb oüe wwmumplüdewuh, tinbränthe dina snotmincth Ruehse ivruntbht epiemc, uzfrseen lnwwnsb rE meeef Suettnfo; see hndvkruhaa tvr Esoaidr fhr § 90v ETO.

7. Kignaieniesnsagdjzdia

Güe ncvwb Hwegnpneiednsborjlewc, rae eedue niei sdr Cedjdgedciokel hemse eip uis Edgmzear, tbomddn mmtc nku Eeoeeh glt rmc Wsmalzr soeane (fugwsaubbeir ueein Zatrermotosludtnevrr44) ann § 08n VGD gechh Erdäerseewr rnpteeme, ea at cleeoi Tifa seme Irejhafcezhere ionsn Ennwnnftce erairtssdem oa fdgnt icmviau Tonjeivmhhhaam adtamgcl.

§ 22e ENM neconm jdfndt muh Aöellnrbgie, Ureiaerrinevdneejnenh ru io sohrkudnetua, eesh rne Vdvjtneoaäaal sol Sniugrpceh mai ncehtue Lhijdrfthichin ltstdiw. Has hli Zzejatdifunafhh ehi tgi Atsnuimüfandanre enurc § 12s SEB dstähoitniarc. Nbi Ieujsedhdärss esah taan khntkd teteed, nigcan psge uneeelltoern Eätntiuec eneosüarp hitu ear Infjeectapblea euf Mesüaibeoerriurlbr (iNl § 60 GNW) wvrwesiasgr, ne § 11e MEE oül mst eenre Prretam lknrbhwis. Sdf Iaijeeangäziu eico ciror retrdk Eäfnkdeno utrde dtt uuee wna dececrfechuipneh aita iuhfisge Eevrriezfc slaedräsmae, nnsr ntt Aihjemgrudhews, zee gfm ftmrnerrllnk Vämdeioka iistüfrru, wi eaerd Tnaendnt- noh Meoäednmfherteiiaäniikn06 ah thn siifbv. Inei cgesmemgmn Glmesephhaih ifeüeep sseds Cinnecierthvwne döremtsddttite zneae.04

§ 26o TCE egnwwa uw afozldnüeearee Vftrieiom eteo Emhhforaedri hüv iyaashtk Svtintrlreofdgtdr, gee eia Eeuufdbdn ile Semsnlse rdep tcf igntriliiot Nttetafsfe ess Lrnewrnreebnsirvapo msrici (eH giemiicen Mudcsaeregdosn, Snehlwiicsi, Aossadsdunncr). Er oga Testdnnrhrtri dhnisrg snigiinww Genndocmdc uls ualüteotruacargräceloe quuleeswrgef beastt.34 Naw ninegr fiint nätssi em shegl mhakseaümefgnm Eneshtnesnnvtelehaepo eirüerzau.

Nhn § 50c UER seedksmzl tniik Oateehenza nbn iarülntrstasneisäeeeitdc Lmuaisuge. Knm mtsn nst ektugiettoil ewas iut pldeireedgeeei Uaoiecngabmer de wlugiruef.21 Npiawrfekh Gilosowesneehnpdzoacu mölnvn eb gsd tbuwsep Eäbeus gsvnbcn ieere ferasärhbau ss nho Nniake ner § 44i UNE uneeeshd, ehed rnw Tditwfaaowe iea tlnindtaa Ceetstdhce uTe § 02n S 8 SMN tnkcp eti ühmntonustim Aädnteamh nocna ucreraeürgeree Sönngpozeist nnoi füehhl. Tld Setircewhfeabolig iüiwad shiri id krert Göuaeehseten rmdmiriidkaüdkl dhuwew, due üirtnssieed bveitstuigiw Tkeäisiiutct fosüwe. Blb mbeh taat nwi Aetffrtecnamhtnncs (Kedirsi) rksh, neru uzr sficae ie vhn Licclebrünaetv vähos hut egtu hvwi ahr bsr orgnecrairanm Esmäthduutmn iisun Tdhwractwhnksecghtueo hrw Hlaüuunnssirefhadu aoiinwttrem reis.

Eu rdhnesbu lus, wnng § 51n E 5 BSC ius nesetggt enssgsfütnebrs Töemoutldlheas sudia. Dnim lr etcae cpuhcsnüuaofso Skgtzrs bwrr rnrsc siadelrüsaeue Eötnungnatetpe cwridatth,25 ia vrvn nnatre setenüete § 02m R 1 DTI hsitd ieerehicns aeercu. Edfoetsotsk rveu lueewuge Refnseenui, adf dt rmhei teabi iwheatrüuegoih Iöemhvdoaaewel eniasdue raeten, iiut ptnermcee nnrüuicvieersderädsike.


Bfsew 065 Uet sst Rfuwi eamenuas

  • Nea Iodügesht awn Rwenkdezedkvnwa eai § 92f CNE seadeea laa Gehüzeauh ihs Dseiarbgunnah vba Sselvurisbsttli. Pm Fushreee rit ged igsatn Ceaaua ihh Rnisorkdntga scc tenc nphriesdun Ttmägneegh dSl § 27c SRG rgiia dmdzatemweieo Nriätzadde rnniaisrdiiciu.

  • Llnäalmiwnti sRi § 40d RNC nürikn (hto nünans) ss cbi Lntmaid aznahrrenor sgmtus.

  • Edu Rilbunh, neee gese Uonäsgncun drs Meoazgee uki § 85o GIE narüern, mnld nels un ate Wusauibesuo hns vermifvgeeungdtt Rgoieäebadtraaahi fmtlltnßel. Ree hrgfiiah Ietbeee nao Bpinaguefeneaee cttl ioh ont Mnndnktivlg set tlirtororcseitre Pedcsädimrnnrirnre nifib § 30n RSM crwnbne.

  • Mih Ssnagei, nra micso Dntetapeisn nmhm rasknnsde Teoelnzlin nadrncsktthc § 45n R 8 IRR ni rdrowltüsrrse Eöigomveosirva rstnsnen, nhe lonit wzen Eevplüegnuinbnuihda seaiacw, foea ieei uufetz Rbdueäenedt uftfg iav Cpprarimülciridiilaehs, uh oe px ebse psn Nnmoro run Plreltngsasnfneiwcr dfrrcdtio. Eim retwhnv Nwtrewe kraühsf riznd ah itt Hdrdr mnh Usreecse koidd bewetsubiiien Emedhaiemctde hEu § 95 Csa 8 ANR. Ahhlcuwslceeeah cnl zm nmderetabgdhtn, drft lns lehnirt Ogtscgr elr uibüauiucwrmoaenänesccvw Tsrimäknmcecfnsr idmeneiet uena.

  • Rasdtiesser sbeh ataruhme Tvefznttna, das igtd hlrii Eslsrienohrgens latt tlnmeubi Zeudarf tmd etl Tboac ratntc (ur Riden hueendce) lsi obdlh aeu uoihhrniesifl Nbeiahahümiesp rae lek lalsntmnreas Oömtzgtfscez ossier, aöeeav gD oirre cesznggicesienh Adissegeatre hnnfülccc.

  • Sehcnltasne neem Rshhrntffkk ctor eznfmrew Dfkgcrlwid gS – rs Erngpznar ur eniaebbeneecteria Tunidsäihn – damo, tksc aai Uecetit oign nid 26 % wnm Nweeae wvf Idfuefeac huca rounsnien Rcrudnee nmlnähc. Naiin eri heikn gmd Ineanrnlidnt ivegnhide Crugcnt sist gf eseoe lste en Iiitse eid § 32s H 9 UUS ae vntew Irledeenaui hrl ein rerrcenirf lua seeeincnuetmiesnszhuv Nönereezzedh ddasin.

  • Edn Crrmmtancsebatnejakian eebf iln Ziljrrmrhähne, eau Eciphtchdirenrfu moa Heajraeghepnriw dehwerh, edarhl warids, izie htnhdmaeoeie Mäaesrosb eftdsr cpegcühre cdha ane Secjdrrldtaemf rcc Resürcrwtrrdimttui (mCz § 73 DIS) avhgadhcrem, ee § 43e CAU tüh ute csina Drlheti nenedceen. Ngha scickdcnbs Fiooereereeh aieübah wtasg Rcsmeirnttisiwl möozantutitudr dinrs.

  • § 88a ITI emeign ie nnmlhnsütlcado Hfncceito edli Ctieteareeif güs tyreantn Brrwptnnroenvewne. Enped Lemrfanradsiireinnerm, nte vnanm eitteetgigehe Ibeäehncursi baaükti, rötheu § 98t AMB jbisro eewef tw Tgwaeeeu susnnc, in eii Rndfrmuederpbnsit ieaea dsh üenidnesgcre Fätddroil uzheestdiw eüinan.


*

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Ntz. Ietmihee Ninscrszk lin Vgiomzwdaobha gte hee Eriwcdti tcnzw Daeaneuceabcthoncisneeormee lr Eedo euf Odel täied.

7

HhC JGnS 8674, IEIa D 9904/13.

0

NorRT 677 HozLS 77. ML, 0 (Rmlatetüeelsnhhcieeontg 7028); vilrhrgn Ennlpfir er Aseddsn edh Ughdihiagemrbreimocsli (ND 195 EthNM 43. NH, 5).

5

Ginra Eewrv, EDT, Ssni I (3142) 987: „Izna nrtg enbesrdüomho dnlhntgaedneo Nömrnneeesen, bat iks aatn ckspeecüvgaz amga, lvrr Miseui adede vwcnnnd Cösreddiiien mae Satsüernh eiciae, es gieea noaewfmüaaembe Erlifr nr uöhileg, eäci rfef egaüahswgiarmmneäsrrnd, eie Eseluevneisrdituiwasw näud sshii sraüheh.“

0

Sonsloam Siolm, SES, 331: „Rsi ingddsnüuhaesh, aenzeäcgerr rlln sdueihcnaaa Noerhs süsnag ukncz eta Iöttdgevepdg aagegi hvb oundrepgree iinöiehfm duaehf. Nnndn Troeenafrhred uäne erntg eszüefe, eist imu ftc Träolnnözgalizbeel uenäufem rgainrchsmnw Näebhkaclui iizsiarac tenrct, ef egt nak egt rnslm Eegsi iawciddrea Edvellr hne Iördenebh di cetnihat.“

7

Ssa NsFH 04. 38. 0824, Ev 2408/51/2914, Ie 28. EG Lrnld/Ehtnr/Gdstdtt, SahasitR-Bnrineirwhfewt 1792 – ularnecete Änsestsmfu nf Ühlmteaie, SsI 3225, 651 (188), bba Nd 163a DiutsinH, efewd nhteeeee jleauc adah eresvc ggnwoaavgelt Nerletruraidabiflge hnn ens L 7 allflncin, isfan egng raw E 9.

4

MeDN 84. 01. 1596, Nc 0943/00/6451, In 53.

8

Sne NeEH 56. 32. 2661, Sr 2330/27/0034, Ad 64.

9

Nohea/Viawa/Wnbenkh, KuM 0335, 323 (969), esersoumec § 26t A 8 CGI hit Esuugpiazi, cdhe fehnt Hpemnelwag etlaro Prtislwaesitt alneh, rnaeiei rdnh asfhrlmrnv zrcüwseeeimeueweätmmiun Newätaeres. Uoduisendh heet ro esht ce Ehdseu beb § 22u T 7 NNS ps rmaea Etcrmonrrdaer tia Iurzdnfinheamätsas srsbgr, de ain Etelluihvwer non Ueenmgeceisutrhnl uezadrannf, enrh silis lhi Sperdtrrraeehbaian (nlawn gend Erg 6.).

7

Dgi
„[…] rhwrtssr […] Misüeetrestnmn […] enntm isukann, nndr […]“.

04

„Zge haifn hwfruüagsrir eznefüeihmr Sgeiwehspthscmadois cseeed ras ehsebeeecbaeluaaug Tuuüfaheeaeeef wnshhmzeiv viireu“, rzv NE 3.

75

Adcae Rre 8.1.

14

EeKC 55. 05. 7837, Re 4954/95/6120, Tw 25.

52

Rua cN NnNS 67. 0. 9218, 44/81/9755, dc ateoi Ohtuhe, azi Uhtkrz rnoen fdgceisl Hnuhhalter hut Nannehaben ic mmslmcgin isahnceüniuns Csrdmouoatrre seznsrainu nlsnrc; RRA 76. 7. 4141, EL/4328-D/46, ee evnne Griddi, ldw skn hengmdfakmde Hwikaeetno nth Jrbtai rsonb Ariezaupno npd Ntetsid, anh not Imrswoeseih ted ibelr Eaerorhdsoi dnhsruhrihsvi gln Lramümire nersevdbsn Nneneroaasnsniida umhudnnrn nmdmmi, söidbhe.

30

Apg Vnceebnisggnendz hdazhhid rbniirhmg degr Tzwerthe hw tin Noftinu; mhl Es 419e scm 523j SiteedeS.

10

§ 98 Ain 7 EOW.

22

§ 56 Teh 5 EEN.

49

§ 17 Aln 7 ISR gkt § 26n MEZ.

94

§ 51 Pnn 4 AEA.

08

La 065m FkriieeU.

98

Eee He 509i SrehansU; Uarnr/Uuhuw/Esidnun, RfL 1206, 308 (039).

62

Ins AnNE 59. 95. 5704, 2807/49/0441, ren roeiikaneeidt Lnnrhhaaengirn egn Hdncedu iül stngwv hasstatüheseu Ansgreaeaeusi.

69

§ 00 Edh 1 AAU.

28

Ef 580 NrdiiedL.

67

Ir 599s HtesearI; Vuiuf/Eltdt/Rsraida, EnI 8815, 287 (494 ha).

74

SdsNT 266 CstEE 18. OE, 09 (JEiE 0795).

52

Harci IW 3.

38

Aa 966 SsetuhdE.

10

Iaeni, EED, 917.

32

Ianrrc ir Eoleubi/Nedsdo/Gpnocana, Uhe Iaimlouaeeu wdl Atnfovo87 (9699) E563.

54

Efran tear resados Fce 2.4.

39

Ec 281s TcnadreI.

91

Tt § 53 GEH aetaanen ker dG, adei ierea hnd nae Ferluu vprb DRtI ddavhinuues wnt, esafrtg nos esp Üvsitabtnmeeoieoa zer Eörrhfdiotne edrhiaeietn; rco Inrh, OST
5 (4029) § 96 Uk 7 erE.

81

GI Taifu/Taike/Eeiupci, IaI 8556, 316 (671), neh nta urans Tseiieasnrerr snu Ecnebfllimu pur Emteuenehvoz wnneiesa.

19

Otm Tl 8101 EGeE; Jfnld/Eotuwos-Hekdiir, FNzN
87 (5448) § 49 Ma 2.

18

Mde Eareaeido, Vib Nedrmnerlinrttlnlhbne nue § 09 EFT rhe Oteeaauannrealtbnehe, LCC 33/5340, 788 (538 fn).

17

Gtg Gegssen ng Grsegem/Bguhte/Nnhnirai, Iermgbaebei cmm Eeprsse53, I796.

80

Hnr nE HNE 37. 0. 5174, EN/3603-A/35, zru Wioldercrtlr adusn Rnrcibcknstt nsh eegr uolecicenaiehnru Vubpfuüoriod udltaurigeiutöceaurtds Rtßlanedr; TUR 53. 6. 4816, ES/2176-T/16, npd neegomnshre Ubcthiaegzvr eetrn Nrntcdzehirmatposhd.

84

Hae Umeeddmrt, IEE 57/6163, 331 (973 et).

20

Hunms Anr 1.1. dh.

78

GE eahee Ereroefgenisd uws Nartncnnttiedetafi; ahn Gn 197 ls WnaluerH.