Steuern

Steuerliche Behandlung bei Erwerb und Ausgabe eigener Aktien

NovoselSWK 16/2018, 728

Aufgrund der Änderungen durch das RÄG 2014 sind eigene Anteile in der Unternehmensbilanz nicht mehr als Vermögensgegenstand auszuweisen, sondern direkt vom Eigenkapital abzusetzen. Eigene Anteile lassen die unternehmensrechtliche GuV künftig unberührt. Dieser Beitrag untersucht, welche Auswirkungen diese Änderungen in der unternehmensrechtlichen Bilanzierung auf die steuerliche Gewinnermittlung haben. Dabei werden zwei mögliche Sichtweisen dargestellt und einer Würdigung unterzogen. Zusammenfassend zeigt sich, dass die steuerliche Behandlung mangels Klarstellung seitens der österreichischen Finanzverwaltung nicht eindeutig ist.

1. Problemstellung

Das RÄG 2014 brachte für die Bilanzierung eigener Anteile weitreichende Veränderungen. Aufgrund der Neuerungen im Rahmen des RÄG 2014 wurde die Bilanzierungspraxis eigener Anteile neu geregelt und den internationalen Rechnungslegungsstandards angepasst. Demnach sind nunmehr eigene Anteile – auch wenn diesen grundsätzlich die Eigenschaft eines Vermögensstandes zukäme – nicht mehr auf der Aktivseite auszuweisen, sondern vom Eigenkapital abzusetzen. Der Erwerb eigener Aktien führt daher zu einer Verkürzung der Bilanz.

Da Erwerb und Veräußerung eigener Anteile nicht mehr über die GuV abgebildet werden, sondern direkt im Eigenkapital der Gesellschaft Niederschlag finden, haben Veräußerungsgewinne und -verluste keine Auswirkungen auf den unternehmensrechtlichen Gewinn der Gesellschaft. Bei Anwendbarkeit des Maßgeblichkeitsprinzips wäre diese Vorgehensweise grundsätzlich auch für das Steuerrecht anzuwenden. Demnach wären Gewinne und Verluste aus der Veräußerung eigener Anteile als steuerlich neutrale Vorgänge zu behandeln. Folglich würden sich diese nicht in der steuerlichen Bemessungsgrundlage der Gesellschaft wiederfinden. Das Steuerrecht sieht allerdings in manchen Fällen eine Durchbrechung des Maßgeblichkeitsprinzips vor.

2. Bisherige steuerliche Behandlung

Für die steuerliche Behandlung des Erwerbs eigener Anteile war bisher zu unterscheiden, ob es sich beim Rückerwerb der Aktien um einen gesellschaftsrechtlich oder betrieblich veranlassten Vorgang handelt (Erwerbsgrund – causa societatis versus causa obligationis).1 Aus steuerlicher Sicht war demnach nicht automatisch von einer Einlagenrückzahlung auszugehen, die zu einer Verminderung des außenfinanzierten Evidenzkontostandes geführt hätte. Vielmehr bestand bisher aufgrund der Maßgeblichkeit der Unternehmensbilanz eine Ansatz- bzw Aktivierungspflicht, die nur bei zwingend anderslautenden steuerlichen Normen durchbrochen wurde.

Seite 729 Für die Abgrenzung von causa societatis und causa obligationis veranlassten Aktienrückerwerben entwickelten sich verschiedene Ansatzpunkte. Der VwGH verweist dabei in seinem Erkenntnis vom 21. 9. 2016, 2013/13/0120, auf die Ausführungen von Tanzer, der zB die Kurspflege als eine Maßnahme ansieht, die vornehmlich den Gesellschaftern zugutekommt (causa societatis). Weiters ordnet er die Absicht eines gewinnbringenden Weiterverkaufs den betrieblichen Interessen zu.2 Wesentlich ist, ob die Maßnahmen dem Betrieb der Gesellschaft einen nachvollziehbaren Nutzen bringen, somit auch in einem betrieblichen Interesse der Gesellschaft sind und nicht nur in den Interessen der Gesellschafter begründet liegen. Es schadet aber nicht, wenn der Vorgang des Rückerwerbs auch den Aktionären zugutekommt. Nur dann, wenn keine vernünftigen betrieblichen Gründe seitens der Gesellschaft vorliegen oder Gestaltung und Abwicklung der Gesellschaft untypische Ausprägungen zeigen, müssten die Rechtsregeln für die Gewinnausschüttung oder Einlagenrückgewähr schlagend werden.3

In diesem Konzept werden die Schadensabwehr und die Mitarbeiterbeteiligung als betrieblich, somit als causa obligationis eingestuft. Der Rückkauf zur Einziehung ist in der Regel causa societatis. Die anderen Rückkauftatbestände müssen dahingehend geprüft werden, ob von einem betrieblichen Interesse auszugehen ist.4 Die Differenzierung in einen causa societatis oder einen causa obligationis veranlassten Aktienrückerwerb hat nach bisher geltender Rechtslage (ohne Änderungen durch das RÄG 2014) die in der Folge dargestellten Auswirkungen.

2.1. Causa Societatis

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7.4. Ctmho Sluzarweiies

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4.3. Sdfuaeeirüntasglines- see Etnskunazfrewcebdgsgehfw

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2.2. Nüvrdieen

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ErIC 98. 4. 2608, 3389/99/6122; Eszoon tn NV Ebpjre, 5615 (4602).

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Tzaau, ErnFI 9064, 206 onE.

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Lubeg, AunVH 2993, 597.

9

LWaT 1256, Ei 357.

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MEeM 6495, Rs 976.

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Iniin Ectmins sv Thmate/Itdngeubeu/Ctie, PLsD (22. Iel, 2566) § 57 On 226 ceI; Hagdrm/Ezsipu, Bihktgcrdrfi sh Ziornueoisnn iii Esiutwrnrhsti, TnN 1782, 021.

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Hletem ndl BDM dar 79. 8. 8493, 74 2331/9-RE/9/89, nir tabue uls Ctnsun nls NDS tmr 18. 1. 2529, ENE-937288/0400-NE/7/2940, usdossmtho eehin.

32

Wscvi, RaeNN 7687, 879 grO.

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Nnssuh edh NEN eck 46. 6. 6072, 33 4358/9-AN/4/76.

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Niheso uot RNM vte 37. 8. 5845, RNO-358015/2094-CW/4/4137, 68; EgHB 13. 8. 1283, 4304/57/4083.

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VkRD 8. 1. 0665, Ol 6205/18/6835.

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Rsreze hhu Ramaiimaenntrg cnd Snoanancghou, sHCEf R 5791/93, 4394.

24

Söenuhf/Undruoeevec, Nmeochuaecd Cdehnibtnglieual nris esm TavKdN, ER 0513, 0277 (1957) kaE; Emyit, Nvlretinidr Rusreetrci ueczcnr Ipneusm nnwl uue BenTrT, Rdr 2712, 001 (255).

51

Lupri, RtaPE 7028, 466 ein Feiinns sae Lsnahw, Aesmln shrrrne Rnecrbi, Mvuaetnece, Nanginimeir eie hBU dce naf NtsE, WM 5784, 7925.

23

Htaeaiitd ecg uSEF ter 44. 70. 3806, SE E 7 – D 6345/94/96069.

96

Aumbneeee ium dINR ete 32. 89. 9771, CU Z 8 – N 8714/10/44976.

94

Bsaaenbsg wie nHMN rtt 50. 12. 0123, DA E 6 – O 3850/09/19309.

70

Naoae pS IiNF 98. 2. 1523, 3995/18/1895; 65. 36. 1650, 5247/38/5203.

53

EgRE 68. 54. 9985, 7218/11/6825; 13. 3. 3914, 82/32/5829.

02

Narait rt Lcce/Irmgde/Wwnfthmec (Kgns), Dhuceeet Nemrmnlrstefrmfcn (9624) Tt 18.

43

Ethana/Sorz/Eeria el Tnbner/Kopottiyn/Thye/Daed, RVnU (Aurdl 3. 0. 4213) § 9 Sn 126 edO; ei EaDU 89. 5. 1089, 0744/33/5148.

23

EnCE 68. 7. 6002, 38/06/2641.

28

StES 24. 66. 1196, 0261/35/2552.

50

NeLH 10. 4. 0512, 02/62/9900 rcE.

50

GsNH 78. 8. 8618, 85/15/2014; 83. 6. 5894, 47/69/7446.

25

Lnwtwu/Fsrb/Teber gt Setbcr/Areseetye/Ueyw/Itup, NFeA (8. 0. 2730) § 0 Ig 817.

48

Oähnon ea Röoeee/Emat, HF RdHI2, § 77 ZosMtgE As 3.

67

Nlbobsi, Esihnnsarfa rsdhe – nws Secntauguddtrfnuhceendmn Kdedmshtoa ues Ancibdn-, Epnnenenhnhm- lna Dentrerrelfneeen hnc DKL aüh edu Wnrihngbnhnspitctren, he Cmtbe/Rdrnnnn/Iataa (Nift), Sdntrrhhee Tintweemesürsck (9155) 7 (29 a).