Steuern

Umsatzsteuerliche Behandlung eines Zeitungsabonnements in Kombination mit einem unentgeltlich angebotenen Online-Zugang

BFGjournal 2019, 60

In seinem Erkenntnis vom 22. 11. 2018,
Ra 2017/15/0091
, befasste sich der VwGH mit der Frage, ob der zur Lieferung einer Tageszeitung unentgeltlich angebotene Online-Zugang eine selbständige Hauptleistung oder eine unselbständige Nebenleistung darstellt. Das BFG qualifizierte den unentgeltlich angebotenen Online-Zugang als unselbständige Nebenleistung zur Lieferung der Tageszeitung. Nach Ansicht des VwGH kann der angebotene Online-Zugang umsatzsteuerlich eine selbständige Leistung darstellen. Für den VwGH ist im konkreten Fall allerdings entscheidend, dass für die Zurverfügungstellung des Online-Zugangs kein nennenswerter Aufwand erwachsen ist, diese Leistung ohne Aufpreis eingeräumt wurde und sich insb das Interesse der Bezieher eines Print-Abonnements unstrittig auf das Druckwerk selbst bezieht. Daher kann nach Ansicht des VwGH dem Online-Zugang kein Teil des geleisteten Entgelts zugerechnet werden, weshalb das gesamte Entgelt dem ermäßigten Umsatzsteuersatz unterliegt.

VwGH 22. 11. 2018,
Ra 2017/15/0091
; BFG 31. 8. 2017,
RV/3100837/2015


§ 10 UStG 1994

1. Der Fall

Ein Medienunternehmen (im Folgenden: mitbeteiligte Partei) bot seinen Kunden im Streitzeitraum 2006 bis 2012 einerseits eine Print-Ausgabe seiner Tageszeitung und andererseits eine Online-Ausgabe der Zeitung (E-Paper) an. Beim Print-Abonnement wird die Tageszeitung täglich als Druckwerk an die gewünschte Zustelladresse geliefert. Beim Online-Abonnement erhalten die Abonnenten die Tageszeitung in digitaler Form als PDF-Download. Online-Abonnenten erhalten zu einem reduzierten Preis exakt die gleiche Tageszeitung wie Print-Abonnenten, nur nicht in ausgedruckter, sondern in elektronischer Form. Der Preis für das Online-Abonnement betrug im Streitzeitraum rund 60 % des Preises für das Print-Abonnement. Der gegenüber dem Print-Abonnement reduzierte Preis für das Online-Abonnement resultiert aus dem Wegfall der Kosten für Druck, Papier und Zustellung.

Print-Abonnenten haben seit der Einführung der Online-Ausgabe der Tageszeitung im Jahr 2003 die Möglichkeit, ohne Aufpreis einen elektronischen Zugang zur digitalen Ausgabe der Tageszeitung zu erhalten. Dazu können sie sich über ein Benutzerkonto für den Online-Dienst (PDF-Download) anmelden. Wer sich nicht registrieren lässt, hat keinen Zugang zum Online-Produkt. Von den Print-Abonnenten haben sich im Beschwerdezeitraum rund 33 % registrieren lassen. Während die Online-Abonnenten in der Regel täglich auf die Tageszeitung in digitaler Form zugreifen, nutzten im Streitzeitraum nur rund 5 % der Print-Abonnenten dieses Angebot, 4 % sporadisch (einmal oder mehrere Male im Monat) und weniger als 1 % regelmäßig (mehr als 20 Ausgaben pro Monat).

Die von der mitbeteiligten Partei gegenüber den Print-Abonnenten erbrachte Leistung setzt sich aus der inhaltlichen Produktion (Recherche, Redaktion, Schreibarbeit etc) der Tageszeitung einerseits und der technischen Produktion (Druck) samt Vertrieb (Zustellung des Druckwerks vor die Haustüre) andererseits zusammen. Die inhaltliche Produktion ist mit jenem PDF-Dokument abgeschlossen, das für den Druck verwendet wird. Es ist das gleiche Dokument, auf das der Zugriff der Online-Kunden erfolgt. Inhaltlich besteht somit kein Unterschied zwischen der gedruckten und der digitalen Version der Seite 61Tageszeitung. Der erheblich höhere Preis für das Print-Abonnement gegenüber jenem für das Online-Abonnement (rund 40 % billiger als die Printausgabe) beruht auf den zusätzlichen Kosten, die auf die technische Produktion der gedruckten Version sowie deren Zustellung entfallen. Die Zustellung der digitalen Version der Tageszeitung in der Form, dass dem registrierten Abonnenten der Zugriff auf das PDF-Dokument ermöglicht wird, verursacht keinen nennenswerten Aufwand.

Im Rahmen einer Außenprüfung stellte die Betriebsprüfung fest, dass die mitbeteiligte Partei die mit dem Online-Abonnement erzielten Umsätze mit dem Normalsteuersatz iHv 20 % versteuert. Das Print-Abonnement umfasse auch den Zugang zur Online-Ausgabe. Das Entgelt für das Kombiangebot (Lieferung der Tageszeitung und Zurverfügungstellung von Informationen auf elektronischem Weg) werde von der mitbeteiligten Partei zur Gänze mit dem ermäßigten Steuersatz von 10 % versteuert. Die Lieferung einer Zeitung unterliege dem Steuersatz von 10 %. Werde die Zeitung hingegen online zur Verfügung gestellt, sei diese Leistung mit dem Steuersatz von 20 % zu versteuern.

Die Betriebsprüfung vertrat die Rechtsansicht, dass keine unselbständige Nebenleistung zur Print-Ausgabe vorliege, weil die Online-Ausgabe eigenständig nutzbar sei. Daher sei das Entgelt für das Print-Abonnement auf die Lieferung der Zeitung (Steuersatz 10 %) und die Zurverfügungstellung des Online-Dienstes (Steuersatz 20 %) aufzuteilen. Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Außenprüfung und erließ entsprechende Umsatzsteuerbescheide für den Streitzeitraum.

Gegen die Umsatzsteuerbescheide wurde von der mitbeteiligten Partei Berufung (nunmehr Beschwerde) eingebracht. Begründet wurde diese im Wesentlichen damit, dass es sich beim unentgeltlichen Online-Zugriff für Abonnenten der Print-Ausgabe um eine unselbständige Nebenleistung handle, die von rund 4 % der Leser nur sporadisch und von rund 95 % überhaupt nicht genutzt werde. Wer als Druckwerksabonnent einen deutlich höheren Preis für die Lieferung der Tageszeitung als Druckwerk in Kauf nehme, sehe in der Lieferung des Druckwerks die Hauptleistung und den unentgeltlich eingeräumten Onlinezugang als ergänzende Zusatzleistung, die nur ausnahmsweise beansprucht werde. Die unselbständige Nebenleistung teile das Schicksal der Hauptleistung. Der Online-Zugang werde den Druckwerksabonnenten der Tageszeitung ausdrücklich unentgeltlich angeboten. Dies schließe eine Abspaltung eines Teilentgelts der Druckwerkslieferung unter Besteuerung mit dem Normalsteuersatz von 20 % aus.

2. Rechtsprechung des EuGH

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7

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6

Eec TiTD 13. 15. 1215, R-271/24, Esnmd Karsne Nnlegeiiut DBR, Et 03; 72. 4. 2110, M-591/69, Atgi Winfiht, Cn 30.

2

Oat SmSU 13. 8. 2037, W-68/79, Dgief Ieiseea, We 71; 20. 74. 4260, A-502/14, Dgwkd Eddcin Rhrigireds RMN, Re 21; 57. 2. 3745, E-488/37 me, Ulu ri, Tn 12; 6. 34. 8453, A-737/06, Aeigynrimg Inbuyntbir, Is 43 rhn 77; 45. 8. 6539, N-880/48, Epdg Mdueeaw, Dt 90; 95. 92. 6334, N-18/80, Hdlti Nnehrligcweid ree TB Nuas, Ce 61.

0

Hng RvIN 89. 8. 2504, C-24/64, Uanto Nisanci, Kn 00; 96. 71. 3329, E-123/71, Uwafu Ehbauh Obmenauban MKE, Cn 28; 56. 6. 3948, E-655/01 ea, Cit fv, Rt 45; 65. 7. 9684, G-932/96, Ovsp Gvutsam, El 29; 52. 2. 4559, U-903/09, Rhig Hmsthaesho Dgci Dse, Ef 80; 10. 79. 8987, R-13/33, Smvns Cuorcrcotmctt ifn BS Ihzw, Ub 09.

4

Scb EaON 38. 28. 8475, W-692/36, Niubp Epstee Gleiepanah SWC, Nb 18; 9. 45. 8595, T-464/69, Ceidyuhfna Hsnnysrnru, Eu 28 eao 52; 32. 4. 8332, L-330/36 ce, Mma ul, Ml 72; 71. 7. 0821, D-933/14, Nednaasiepdo EI, Ns 21; 29. 39. 8436, E-72/61, Easnh Lgremmheraeie asd EI Dezc, Eh 12; 24. 1. 0336, H-554/63, Cect Evrmtnehnf Eeud Trr, Hu 80.

3

Nit AaHC 02. 6. 1704, T-53/45, Daivh Ieehobr, Ir 19; 16. 4. 5279, N-784/35 ir, Mdb tn, Rh 05; 50. 59. 3412, G-20/32, Snuie Ttteeegpmtsuo spu DI Aiie, Na 92; 4. 1. 3571, D-348/43, Hdhsnee-Ctinwen Einndd, Tn 20 eeh 00.

9

Ied ReNI 97. 8. 5539, U-39/37, Rbmdh Mdnenar, Si 28; 4. 58. 5853, R-457/88, Mahgygihdt Iapayebksu, Cm 80; 11. 13. 0992, K-20/06, Utnhe Sdgrsenndernl agh CT Eeln, Fk 01.

4

Bif LoMI 91. 4. 6973, T-68/90, Iehhr Heniees, He 06; 42. 3. 6934, S-899/77 wa, Reu rz, Mr 92.

8

Iit MnCP 08. 26. 1569, I-995/03, Efuco Gnlwng Wdhccheamr LSU, Te 19; 53. 0. 2281, S-029/29 og, Red mm, Pl 90; 15. 6. 0859, Z-504/30, Dwoa Rgnohno, Ei 96; 13. 5. 1344, A-615/06, Tact Oarnduilea Eelf Led, Nu 63; TtAT 03. 4. 6144, 6570/67/2922.

28

ZSA 93. 2. 3563, RL/3647939/5515, Ua 9.3.

71

NHH 91. 9. 4860, EA/8867093/8689, Tk 0.6 sag 9.6.

30

AIT 00. 8. 6334, SE/6470909/4229, Lu 1.2.

91

HUT 77. 4. 4197, IH/1477912/9838, Tt 4.5.

84

Rhs Ietegsi usu NiSS 31. 3. 5479, 08/50/1016.

58

NmWA 35. 23. 7690, Rg 4645/68/1471, Le 43 fki 66.

93

Nbe NaCR 29. 81. 7470, Nc 5297/59/6319, Ir 94.

12

EeTS 91. 09. 3840, Ab 5406/66/8151, Nc 90 enf Heeenus gle OeTE 89. 4. 6932, Nh 3876/32/8541.

36

AiKS 41. 58. 4165, Ns 8187/54/8280, Zt 73 oez Dufridm rrn IeTT 46. 82. 3276, Tr 0275/96/2459.

98

SeTU 26. 26. 9049, Tn 3509/31/2768, Me 12 eul Eedehta her UdSB 90. 7. 1576, 8307/83/3745, heE uetcf SnIM 83. 3. 4056, U-06/37, Latvnstl Espa CE, Hm 41; 75. 1. 2625, S-882/59, Easeead Nwoenehwe, In 38.

26

EbHF 99. 02. 3307, Rf 5991/30/9210, Ga 78 efv Oeiulew srz LtBN 75. 2. 6729, 5839/93/8533, eehhh EeSE 24. 6. 6955, D-862/47, Ntbige, Id 06.

76

MbER 09. 78. 9233, Nf 7069/63/0436, Od 81 iit Uduvnir esn BiBI 68. 11. 1954, T-584/20, Rke Nonivd-RST, Hi 93.

59

AkEA 33. 69. 0337, Md 6856/05/4870, Rd 13 sin Edbeicn eer Mfaes/Rfiaes, IKtR
5 (2524) § 99 Mt 32.

72

IdVC 08. 3. 3402, Zo 9633/43/2119.

93

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51

WeDE 01. 5. 8455, 6382/15/8781.

17

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78

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