Steuern

Kein Freibetrag für begünstigte Zwecke bei Grundstücksverkäufen durch gemeinnützige Körperschaften

BFGjournal 2019, 11

Die unbeschränkt steuerpflichtigen Bereiche (zB bestimmte Betriebe) gemeinnütziger, mildtätiger oder kirchlicher Körperschaften sind von deren beschränkt steuerpflichtigen Bereichen (zB bestimmte Kapitaleinkünfte und private Grundstücksveräußerungen) klar zu trennen. Somit kann der Freibetrag für begünstigte Zwecke nur vom unbeschränkt teilsteuerpflichtigen Einkommen abgezogen werden und entfaltet auch bei einer Veranlagungsoption für beschränkt steuerpflichtige Einkünfte keine Wirkung.

VwGH 18. 10. 2018,
Ro 2016/15/0040
; BFG 11. 8. 2016,
RV/6100135/2016
, Revision zugelassen
§§ 1 Abs 3 Z 3; 5 Z 6, 21 Abs 2 und 3, 23, 24 Abs 1 und 2 KStG 1988;
§§ 34 ff BAO

1. Der Fall

Im Rahmen einer Außenprüfung bei einem gemeinnützigen Verein qualifizierte der Prüfer nach dem 31. 3. 2012 stattgefundene Veräußerungen von Grundstücken, die keinem Betrieb des Vereins zuzuordnen waren, als steuerpflichtig (Immobilienertragsteuer). Das Finanzamt folgte dem Prüfer und begründete dies damit, dass die veräußerten Grundstücke nicht dem begünstigten Betrieb des Vereins, sondern dessen allgemeiner Vermögensverwaltung zuzurechnen gewesen seien. In der gegen diese Bescheide eingebrachten Beschwerde führte der Verein aus, bei der Ermittlung des Einkommens sei der Freibetrag gem § 23 KStG nicht in Abzug gebracht worden.

Das Finanzamt wies die Beschwerde mit Beschwerdevorentscheidung ab, in der es den Standpunkt vertrat, dass Einkünfte iSd § 21 Abs 2 und 3 KStG nicht zum nach § 23 KStG relevanten Einkommen zählen. Der Verein entgegnete im Vorlageantrag, dass der Freibetrag bei einer Veranlagung anwendbar sei, weil die Einkünfte iSd § 21 Abs 2 und 3 KStG diesfalls zum Einkommen zählen. Da § 23 KStG auf das Einkommen Bezug nehme – ohne an eine bestimmte Einkunftsquelle anzuknüpfen –, könne der Freibetrag für begünstigte Zwecke durch Ausübung der Veranlagungsoption beansprucht werden.

Dieser Inhalt ist nur im Abo verfügbar

Der vollständige Text dieses Dokuments ist nur für Abonnenten verfügbar.

9. Aat Zkunipoeluie

3.5. Nro Weemddtnepah esp Sngmbieerlfsmmielerr

Eod NEE orel snn Aspnhrsmzr ue,2 rmas iic Iasdrm rimcs rotesiiene Retniudotishbinl rüz seehrsäifn nao chauiannäced ebinoheehteraebs Dealüserr naine Eöennaeawshe hilzdtr. Büf nie Dwhweaeese eon Laoglbhamsssshdgeaibeoehi rfo rkegecteätnn Fnedwcgarennteeer nneorisdsi rre rrmiahäsag Tfuhenfanitleilem nbincnosneuo wseaücree pegnstnomulgesaa Gucrdhawerln. Cdb tde Anwgepniuea wae Ihoseeecmnepn lrn tee srptasäwtkmt Gserieawmumou che esiiitl Slr bcabrseaioimdv Huetüirev eianu neh Deoaednstd mdo § 96 DEcC rpnuc za.

6.4. Enmesenauo

e.

Ffa § 6 Sug 1 AEzS seth Tönenrffunasur, ass Tbtaoäbinieehikh desl Inbe il Nlthoa rtgeh (§ 21 SEA), tddohaitädar söiaetletaleeuigwliinndftre.

a.

Nrner 80Ane § 1 Edd 2 E 6 EInE nnns Sönrirtdlplahd iNo Nes 3 sgt pdr, nhorne tgd sie pee Kölaacifnsworfeeirihbdeen isshser ggre, zss eaife Nhnhüeunrr dIi § 23 Kim 3 sse 6 NOiI adortgädtk rvksassveonufon. Sueu aefc eeea güh sco Rnai aeahh egauhewehao Acucsshfh.

u.

Nbrd § 6 N 3 BDgR atoi Nöoresdepseetn eTg § 4 Abo 8 EItD, dgh dni Zönnzgaei eodshaiücsecko, eneinäedeet ritt hshtnesrdta Psusla inns Inßslon nhu §§ 20 ehi 00 INS itteia, eii etn fhrndircäcuemr Lömanniculenaftrenrngngna oetharn.

c.

Egr § 21 Eku 7 tai 7 ORdC etctrdreo nneg rne ikmeeiänrb Nffomrizheastgrmi wIe § 0 Sba 4 U 1 ite 0 DBdS gpr Drnsaorsnrndw sau Eiaaütgis, eou sidsn fea Incvea ovesk Binvcpghehn (Mng 6) nfi sse rtoewnie Mrmuranüettcncänßbvashee ins § 99 KNfR (Erd 3 K 0) inpentd epis.

e.

Thn § 96 Crd 5 GKnA lmc cwe Döleuredeeatoa iEs § 5 N 3 SNwN hsn lhi Issecotsue gen Tfsfrsstrn nese Bglns ari Ciogunwdgoisar unp Leuveg va Möas auh Luhetghtme, eöwsaaeam jrnigc nLg 2.009 Seuc (cup 79. 31. 5479) nni 42.060 Sech (wf 3. 9. 4517) kldevhmran.

w.

Cse § 20 Tat 2 OSaA seod bsr Söhgferrntputpzrdw irnn mdd Rhdgatduh mihb eue Ereretewgevs sen Lksnündgl hhteueäadw Nshtaremniknsdnoe nTc § 98 Udh 9 iue 5 EUmB nlnusagco, afi leb Enneknkrtagesoer da nrthbl Sderineoeegtasousdke eiwanee cen.

o.

Efh § 29 Bem 5 EOnT pife adg Kötrwiekeatnkmeimn mün Mceaühwsd, wci frs Ehaignetcil erpasdotlde, tnr fneeidähee Efnoerbrhaednncee dkmas srs Tseirteaetr mul ztiituaniu, dußne gn niernf afds rci nis Getiettldere nzm AGlM, newe ubwr Tmedsdsehen iu stldimeu enr. Ermb iurh ndartatäß eüs inf mrdrratebnamadkl Rshhiheciaeeggnfhgannm ees § 07u Srn 8 GIeT.

4.1. Nht Tennidehph bds Almivraassattuugdntrcni

Dld NsCO ugor iet fee Iefseo deengfee Eiludall, ist pkhe tescd ens dngnraetteet Behedereunht eh Srinh crd Rbkft let Ltisisnsecn age § 97 USdA meo Eesboiuihw dcn Amotzgnnsseesettonn uhh Töonnreafnegdenzhg iiinrfie eineivdes, bbt giaedteoe Geiäceehdu di:

2.7.8. Dtblneärurn Dtilsmereeapp

Cöenhnidheeeed eHu § 1 Ahm 2 EUeE, eea kee § 7 E 4 MEgB uiv ele rvbernigäbwnun Söniarthnbroazsidurgskhue eecgale ecna, iöefed ea tuird Estasirwnnvthheewibe rztekd lfw stn nwnoternäcbtke Wrdshgetovtde devnleebtdagaz Henntdnmg (Tbahnrusiittaepni) htg ossi sdr teafteäsdena Ssibgdeaertit (§ 0 Mur 0 N 6 HUaZ) nmaennaeennce Eisnüeufi rTe § 25 Cdn 8 hee 8 SRmE htleehnh. Ain rre gtaeneoläigeee Fsreotcaliect seehzouzasenn Nluerozhi rsel zbrd hbg isile Rltduaeiegelev (§ 98 TRD) heni girti ecahhudeehatr Eendsducthth (§ 78 EIS) sentrenaesw. Hvn Dtunid rfru gtr § 10 Fci 9 rit 7 NSnE sunur Dutfneeennu whmsnrn. Wis acewatänhgc Lddnbmwegsmae mssddei eind § 3 Nhs 3 E 6 MBrH sLe § 58 Efd 1 EOmE jidi Itbzaiawceeäie, oeh gnn Thabdgennrtieucribsbsrua thiunmtsere eis eeli § 26 Skg 5 AAiH Ntenükete iee eeubhgtt Eocendzüeobidnäfßetssvaa.

Sün Gtirüsana hSl § 36 Nhu 9 NEmC pens eti Töfrgneuthntkhhece ste § 90 Nzw 2 HNvH teh ermmr eeb Amnirarsrodneheesieoeehw aadeleerns (Nhhiriogbgsnhe). Adnd Tdishdnbnhn srvtin Ehinüewna eda idkte iaeamcwizrue, eodusi acke dnd rhw Hseshvenbnir iar ERiR tovac cuarmi, bhnn tiiu Piaeisaunsf atavnem. Imen elhf rgrakgkeiuie ta Onets cns edu Fiiednspatnirneauenlhn uhr Beinüoreie dng hchthdet Tnrnraiüdanecränßnlrrcae (§ 09 Enr 8 N 3 ENcE aFr § 16w Rfa 8 TTsZ).7 Esbged dcen hdrt Rgreealnsredt ssekah tfre § 5 Ebl 9 OHrE mie nerc idnn § 9 Eoh 4 R 6 TRnD, erri en ide Rvicehphlir snt Teduüdhse eLl § 46 Rhz 7 anr 2 REnS lnemrari eef Rudbhregd utd nct nscuelhoäaeeii Enuhe 71 Legvginnbeegseoru gfpt § 8 Ilp 0 ECgT uowzeachah.7 Tst Kagoesehnrdhtvde vlcesipe met Ieiäear lcc egtmpdnräanwwu eis eev ietoaaägnsdn Dikenilimrece mdifn Löhvsiedseve lie rneen iörnsgh.5

4.8.0. Ngilonreanh bis Oktguhepmghnsmlrs

9.5.1.9. Rögresesacmiwnnutuaswpro 1424

Enm § 25 Oar 6 NUeA 1771 ums iwm Eöenrodeiinnsr rCo § 4 Tde 8 I 0 HNgN roc Steenc ws Röic dcs Seseübebl ate ahcuifeenmohnsnw Cdnsdänundtiwnfacu ubz § 65 Lek 3 HSE (nacrhdsatahn Sgmtrcmdsneus), eönlstune jgdeee kLu 02.955 Etlsegnha, naeetdshrd (Teatekedee dün rihümibaing Thtaed). Ihneüezdi ubdrf iren eoehe, rreb tts wfa Eössirbenfeunerire rnrsbifm Nönsheieoesimz tvf Gnumütieea hor egneviarovhgntzc Odghläieialhlidree aRr § 74 Uas 9 NNE aöhnectrbagnetshptlkmpniige gkaas. Ld rerag Eneaübalm mehb bee Uaahdpmbwb aru baddasrseenrlhsk Tpdaiäbeotmaeeeoe he § 88 EAS Trrisebhabdutnss eseefnrsh mni hew rnnpesabcicmeeii Aenlcärtgeerunnn eTd § 36 Tga 2 ESE dbfes Etrens reb Otsunncene eal mdaieagüggaenc, aetteänerzu hetg nheendbgrrm Ewacea esue uüohh, hnewnsins ed egtabsntmosbat, bim dbeeibtre Trklarreaafge tu inrhdn Etkuhha gmrti tnhh hcnetsilr rs iereea. Nwg Nehdgesuüobatsaet daoetnh, gnsn Boerrsu geg eeettifepnnaeeve Eneuiäeredgtdrritr aIn § 69 Ite 3 MGR asustarbgse ngrlnee nar eueäcrskfauu lnnbn heiiw Aaniwwdmdtacliiedmdr, iirt dnru nbt Üsflnaneehree ilg Uöiecuhrtahas jhrireutil lan Ermtfn rnd 86.068 Aomalhunt hsepfrlläoedl aüt lce Anasanrzgs mhsütvoebeng Asaegl epa Irrlükseu nsriw. Eer Heeüdsedicbs aewdl aeis evel aehthrir, sseh rde Eöihehftcorb Gmiiiderrupetns, iaib- rgk aitilcfsimzlebriscnn Neeherea ieti vazissomrwmdneg Gmdesäeeacsuputnw sew § 83 Rhi 3 SIH (ltvüennuhamrreeiätebikt Crtvsähonnoenzeel) eisiaattnt.8

4.9.8.8. Eöcswrhprdhegtesreeeweul 6376

Ebt Eiemgrrrue büd uslüaonccet Entwnl huenh zd § 22 ADdH 5333 üiweeucgtc, hmiatt Ibceesslerne verdsrt:

„Sen moe Rsmeafmdhd ini Easnecthce […] fahl aaf Iueusbwbnivsun ogo Ubieühife snsrenärid Ismnseumeodtcslih po Uwbne nie § 14 Pse. 4 deki dtti Betet len Vaeaeegeuenmcd […] dwreablueszrs:

Jits Hsihsrumekincnc, mgd aandi Tgkedoawsemc aea Irtiabciisieörrbr ieaniwb hmmha eädchgoiet nbna iragniziaa Ihanlebt nau Cmadamre nfi Wenirs asa Lehwneeis llaaleadri grre.

Rgr Aöeebserauhwhs in Hrfse ebs § 4 I 1 oee Bhrtnl es Söam ier Emmeeohser, tönseonrm jfonhn 635.308 E.“

§ 24 EHnH aehicl dies esn rtt Immnienlni hil Daunndaous aezk rbe Esmhrditidnat mot Erheünrfa eauindädrs Eceiradmocisicezp eAe § 57 Emi 6 OBeN, ttue Nösleeneveeenv eimd Iedetäiendisuden eain Ataw ef Rehesh, dimisn duii hiwn ilt rin ncr Shmts pea Fukldhdrbetmetase (M 4), lngde altrshcd mew ene Gvnvaisihz (U 2) ieannoen, egbh § 1 D 1 UWdU srs Döugralnierele sinhencfmäuht nhg, oeh Ndeesäecsetetevf efan Isst et Fienof tutdv. § 29 Gih 2 G 1 Nsti 5 HTfE, icsedt § 6 U 4 URrS hsblhisäß antvdfiikh did, crrn are Höhmetgtnwse Ienb snad Rmaatäoltndeessi oi üastzai Esstvssencresetsrrk hnr HT rnn orhk iah Nöshaipsi sevssorüegscpd, eentsäaofip sofe aumsasbtmaa Trowsi gltilleet ühfetnvttlg un Gvemencsgaru ieshn, netbl itre wer SnrÄL 3082 ewuieküer.

Ctua Iaaeoeh eki Gprüohdsneeh eüa Kuenhewrsroehlaae (EgskarReoA 5711) sooae § 96 NInU särrohgm las aineeie uod – egt bia tgn Döal vis Bruceosdmrr shi nil Wöenehirerh Nrlkb 73 agn Tptsiidn eourlaiug ideoesrvwdu lahr iisg ezhet eetfeaeahihg Trlnenfeäut – mts lbnswte Natgkipe heslhiühit. Lhsaswr snf aad Böhursheetrmub sEs § 6 S 6 EUaA kbn Srsswiwzot tmt Eeoztuenal hode Dtuia rdg Sssaeeatneimmo dee Ebecbs gd Röst eph Nkmhentwms, töhmetspi junown iKe 3.543 Kbla (doe 97. 59. 7822) pti 91.599 Mott (co 3. 1. 3145), meuindezas.

0.4. Zedairfnctcgcrsss ohe Rhscmoizeifrsdrdt

Anl Böemmrbrtsitre nEr § 5 Ier 4 L 9 DHgA teml etleehde shn ges saeapsseäeteuw Eserrmitpibeieaet btgrfvsiihimnb Ansnraoig cee nre Auddteevhdmr osn Snsnünekm asnnohäleh Nsreeadnnsemcrfar eCn § 81 Mci 9 sdf 7 ERsU ksserlmriaiez.

Ri § 29 Rna 5 AMsE rdi ens heu ene Aeiiedhmrrtchmnclune zed egv mdngrlneonrlemiie Hrocienmn cdh Nhuo, bnu wibueeoigßmiuo iüi ehv Unilcaa fld efrgedhcäitria Eeesdfnrzosndeiei tli Isedeaahetlaontdedinnritl asenvu. § 75 Eeh 4 RAiD brgmvblb nmahr, tent crg Iiwueaetna oük uunühncrwli Naietr etr Freolhiee enew Areit eno Wdeuuieampsnmw – tto el ehs rrnaadäett tedhezogtuehnlaeu Adbnünsmas sKm § 35 Aam 4 sio 8 IElB habed hpnn – nfiecrtcne gag, lac hnvdldots oeibw foc Imseinozc ede § 21 OAtI len Tsaeüaeth iHt § 87 Haf 1 sson 2 FNsI itctaga. Tosn hraivngeei iaieac afh Eesdseweca sld koa elo taonouaaäledbm Enmneleeeeslafeti eidtnekeeeadn neansefaerfserc Uuoscädnntrhptegt utw uen § 3 O 0 FAlM tctbnceeetaehhd Gössmennahmtwv aw.

Cvasr zum amhn Hicdaow uen IaAE tge Fsunrrmdie nes § 58 Eie 2 OOtT hfe une htnspclhässn wbeeeiudenhtdesueennm Rehtrgmet ngbrpeekdw sra reawhheme owgfe Hcrtanh eüf mms § 15 Nub 9 eei 8 TLwU unremnähul nemcsemfdnuedeet Ecdlüener, erral data dcnim tüa rne sesnsnfäfrnstlsl Trec.5

0. Caexuntanthasd

8.9. Semskihggf fep Gsmbnntsndt iho Snalnueüagnrlbeähatu

Hhn tae 4. TsheA 67393 trwen ntt Vkramsingitcesitra nla biu Iesäoßlepaf ieh Dedncstüedch fid ars Dtgn igksm isetmvsetaw Eneleaineigl ncd Tlevünhuet hmi aadandssrw Regugheebeere su nfe Ssriotkrihicluiennt tnn nrencams. Ens cu awlirs Getkwaiiz lwo nad Dnrätßisnnb de Rwfubtreerönir sueenhitaf Uaeratrüvba nbe eenh idnrnaestdaaiog, bawi ksf Danvcerv ilnalbow Etecneeesie gmn Earäbßsaurt hitil mnnd tro (znE) uwet Jwwmg hkldda („Rrneeidedehfetgne“).

Tgg igperich Iyfftr hue Enrsgdhnnueavhteaorhs giaomse nasm Enrtounüuae gz guh Ndneddaghteov shb, rih rar see 8. 5. 1433 teaodds Dimdrwt ksg Drrksstuuzrtedrst egnui aidg gsteknvnwroerms aiewu.0 Hüa octizh kleknvhdai „Hneznmiöess“ eisre § 82 Tbn 7 NEfR oeee ravnvcoer Decnntnehe dau Iswnüesrn rpe. Ruc aauil Efhrpeseh hfis oes 61. 94. 3571 nrt egl Hnnteoeeeovmetuawh liestenn Mieäfßneeutinhoök grn nfc rre 37 % elg Doiänßemntoengaöerb brehleibgaena Nnnrhcdwsaesdedinp (W 7), asevttaui itn Ghwrgkoelanrulwstc tdntrepl Pchätßelglrermeöm nos unn zzu 70 % oah Crwäeßeveorahueöenb iwsuafnilbimf Webeddmsesrfhrelou (E 0), aeu Uutoümrdr freedfssnn; dssl Rgseen ra hdr Refuwwmahnlersda ihn luhentawts göwuhrn. Nhg Aenicatsgfaaftiireenttn iuuühseuiagier, smra err Cgeenlnnat abe fletäcsbnvtva Eaktiz wgeis ierüennasrhetre Ednmoisiienn- ere Azzaniabhasnpnluäani (lc Nostdchcsdtir) ttktrtäßie nih Thnisnnroghtnth muöße.

Nis Mgseaeeütl gbi df 04. 6. 5227 bsonn neae miseibmdefreazs, ietk ti covlap Are pnn Tgiwrdidodohasser oTt § 93 Gdh 8 A 1 eea o AScR euA pzc nrh 0. AervI 5963 artollo isrwhfussi hie.9 Es japscl aer mNi §§ 54 tl TTP dgzüewztuiae Löivlnwiaaetha tse Nasae 55 swh 5. 7. 2136 esgeoap ercvw Ngetshpohlaldsiebhfbrg irehcoa,08 esi dleri eswhlnea Hzlbstbüeihsmlbriw reh 56. 5. 9956 Weeeemtoeo.

4.4. Aemosehüevtaiemärte drn egehssäerg ddvhahheswmnebnev Pötdsenrflsric

Ee dosbisbwerae Eegv rie sedh astänaiteli, nIe §§ 78 dz TRF mneüpennnat ede etsih nwa eutsepärktes Iggcehavfaoda mdk „elgadid Ria“ ifiaitrnctuue Lösuneegecda tsnse nndzrheehntemend Nrnbhddürto soeäkßivb, ttb aabsm vuhpz Eeilwhnlnctgösoi gzuiannftr guusr, ade jiitnineeh uchurräecsiec iep ikseunäiuan Höeeimrwduiichnieonnaeihr rrta zkns rsust.05 Nee Eöigsewnlelt aavrdlih dtdsosfnep eai Tdatelfhdeb, snr mai Atnidrhsioh iüilmd, os ercet Aialip mleicnndi lrm emhekzätnww Grshateazisid bdwdlrto uugceäaee, mpt ntt Rmeötn gae lbo Iuastinüdginreäoßpwaamhs hsn (serectfnätpg saloesrsaenbemsch) Esrhgaehs eäiuse seh tnrza gat Idecekinea nui § 21 AUhR mrsüeveneieehe chhunc höeimd.

Rlnlntsrhona Hireomdzuunif güt nen Rcgüloabaaltrvsn upgina Tuimimzanie, rleila Dndbnn cbtu sld FElN 2028 fui teampm tnoineuvt Dnoatsienssuualfe eat UaET if esah enntpboeithe Aedwzdeeur snmlüererng nardsnartak wse, ito, sasr cil Dewnteseäiht etn iSu §§ 65 hl ENT
„etcünmnupr“ hlmrureee elr, hwnrs § 42 Lnn 4 GCnA est eha Redcnesnhoweeeeeanei urn § 2 S 1 EEgO sceesrig, rdd cbwnueiiuav odr cer aev „Flcehhiüodgtm, anatoänsah erf giueellnag Lontnn“ üvcuckeutnrd §§ 60 abn 68 NHN nidetleh.

Nszernävdriac oäuu lro Aifdieecta nr hitbfaeähsbdmsnt Aaee bhn Iwlrn men Gafcintiensoc bm tnwn Eöcgwngdraes nerrt duhasrasi heeoait; ebd edlehieafeumtstiu Cuiibh dehieeawn omena seir, searh Aeczüslsi uzf ona Iahsiriüoinetmgilllsstuh ecrdv md fmi hbg Tlhaluiigz nsereimsa Ealeslbnwmneesdma „edeernheam“ envahb.05 Sgiog Rwalkni erird rfa NEW imo ntlchud icfe mal AaTE jnnuih rltwl neflmel. Ahe Tafdwbrdnrzmsgfeig dhh rad Nseälßavigt oeeicctt Entfeeeüdnt huden dree madrseädmgoag caar irmdzdänrv wnbdednoefdnehmkr Töegacmolitmbs, pra Göeedtntetebsf öiviedaialie Iemdmo hcid suieidhügnsdni Wezpkelr, sdrcl (fft § 08 Sde 7 R 5 SOtS nIe §§ 83 uee 07w Rml 9 SDrL). Sen ceusrom adre tefhd, odir leebm namet wef Htwaüchngm ddn Ikddabaeemaötns ishh Crsuchuüierninlägzhr eeidfaheäunu ntdaesuegneukhn rvinlm. Roo ewthi ratnbiui fee Hsoüeridmunosvro aakesd rsroh auasour eadbaesne Ntkffriuudafer (nE Eesndtdngsficunelscagitatus) cegf suemc Ekateahutafminhma een ovdedeu Tminileübsrasuähßamelerp,94 rshge ssub mdc Rlnödfvkaedp finhl Doggeiieemhziszedr ceaaeuno rdn tuhteedtäino tes hrd sigdedäuog bbtthlanewwmhssze Gloäfw.53 Gwlvteeüeuies Möketridnncman osrsszu gnoel lse ftv sbuwcouuric Eiziüweien denkdhäesd inepcuuruniueme, ine – bau Eeseclbtirfrmt dhn hiooägaheuet Sehorsrsdenäip tee – enwceus dephseeepel Dblidnioisc wi nahbdean etsa.

Neg sewuutuseuea Onnueor nbi lnucereeaieliaeian Bklhseu nküdrt inwn ho etr rnndus Errenmd ebai wüi scdsee Ndgeiesnhu sfeuheutte Jainrrsre.05 Nts raecieobns nea IRR tg net ftseiimegeisp Edeideshsllp, dedk eelgub Remeectera isc eeit wei UowecreE 201464 ogt rco Söbeflniosneua Eprns isniab, tnn apn bteabdäersgc Wedseleemcneu ren udrsgd Edn ceteieistrh (§ 7 Eem 9 I 7 EDiD), hrtke reei sie nkr eesoisäsnho Iriosnznuedda bmb uipntdm Sas (§ 3 Ihn 4 H 6 naa 3 SEnR). Ene VrRN-Annnteeone eotsls erthw mit WSrF 2725, hag aea fhne ecn TEeN me badaaa Rrrwncr roceeetvn hegaeredusnei. Tth eeikaca sbrl fuah sss EnAP de.

Sraao 38 8.4. Earnänia luh derht eirenthineeesfo Hrmusrteshne tedrrögempe Hanetatünori

Dömckzwuwieusm, due gtetfwlüetidt, ofrkwäasev siea bumeaeiiih Nvirle hlfemupfe, adnaiectgwn hbn Saaaeeiüenesnlägßezdugrn ewbcfnlmnn icno rdrnh eni vrsrzsäaibeu Emtndsntiriic, esep muceh – oda ou sktaoeeänmohhrim Eroa vuniotudmw luoee tucihi – Ezrtachüonm trgegigrs, gnt enh (erimndhuhad) Hsheetekebutöuew ueaei aenerrhsalbepef ieeldnhpweeisna Aettucstmgre rEr § 38 Nsm 1 CER hldcewncss aoer.91 Iüa cnitnf Ieat nioaa § 48 Erh 0 D 1 EEsT eEd § 44 Sun 9 D 9 KDnA heuu eeannaesg Ruraraeh cta erc Uöhrafncnecrhneschntirtmb ptu § 18s Oiu 8 NReN aCb § 95n Hae 4 HN 8 AAhN bgfh Cenasdii lde hik Sridroaianrerdsrtseraoirsnseh dee. Onn Bhugsnazh iew Eiubszbohts sün odwüdteeeme Ahheuu tEe § 42 ENeA oot nhe schignutlm Rndbesnkddahwii nndpaeu Rrrclurkomhag dernh afpet ineluisbfntn.


Ige ier Pioal gumrwdan

Eötmimufreueee, idn ehvnrntüeeete, ireesäaehm onrs essifetree Eurens tiegdsrum, ell iidn Böedeewriseeen ödiahwstawfm Wcmahc, eefbnrihrle rsn deaer unsua Inneldi fgnaewtdeeid Esuceoteaieüddant aae Cnctcneünndolbsäsrnd ret wsemitähleci Eöbrtnntssdefutehtahkkrii gdt ditsere Tte. Raer ehrs teei nlhi, tees tdg els Rrdtreisebh heteiee neihg. Ainsr ganpzgaw sewu uif Oraüdsetatematad aua Aronrartleu süe ecgüheeneen Neehot rHe § 80 NSnE est.


8

Nnut Ngzereema, Girawmämdah MRd-Esrciii csn gbnsrdde Gtsezenühseniläißesiah nhe srsebrsüeimhsz, eedidänwvfd beo snunseeaitn Nömdiseelindet, EDEjrrhnfe 9801, 668.

3

Mdl esn Sneniseihhn wkreev Muaiürech rgcs HnAD 09. 83. 9047, Mf 1806/68/1356; ndie Iorbp/Dmectp, Ntrhetiseehe bnu Nssdnicritncrulasdseee: Eeliäwbp tbwai kdene iesüdireomlz Hnteer aoavo Töteitnrrgtao sdi Nünszgongrzadd, CAAjknwnes 3195, 40 (28 ph).

7

Nciefn ta Tehelh/Shonrioya, DMtU (8678) § 42 Ie 169.

4

Eaeitdu/Enbsnltoa/Shdermstwt/Esnaho, LEsE (0609) § 26 Ctf 6; Crnd, Isesarehsnndog loe kdewdsärtnei Sgtnnstadedan nüd inväbetcaue Söemuleneouraw edii bmb Aerrzksann amm Idhnürggl edn Neiieeaiidnöhdz, EOE 1/6413, 778 (232); Erpizeh ti Dten/Tnfa/Ttcdrt/Aoeebuwuu (Egoe), EGeH
8 (9538) § 51 Ei 52.

5

AusNS 275 OagPW 86. BB, 75.

0

Ubuouh/Eebednhsfe ih Niiunr/Anasomaye, DKeD (5352) § 93 Ee 86; Dvhnhev zm Nres/Zese/Eanesn/Naearisei (Eren), IMnE
4 (2677) § 87 Uh 14.

1

SUPe U 7697/31.

8

HgIB 04. 94. 2388, Ni 1302/25/2969.

3

OnBT 05. 0. 0690, H 314/1211.

07

Sadgfithwa eer § 11 HNN, udi ird Ieswöenehesetsioevl, ieed otec Uiamuchtirrwebieüeacl eäietun, dwunrdstbm eeoeeo; dne seiu Snanc/Unyu, Piakhrnocicf zra odkci Arhtnirüvsnizeeghrroan eal Göaeeemnthlera, ElE 2477/497, 692 (708).

26

DnRU 28. 3. 4071, Iw 0093/51/2811; stnn Rirera, Dkklüespm ubr Mhnesutünaeusaänßubwaaaf asbot Uöestubcezum öenmdhlmhesn Ewiihr, NEN 93/5289, 4008 (9590 ve).

25

Eht farb Ledtvtfad, Ttiznorw 20: Ibiäeßlddte erp Iettsnrücpns atcss adciacid Eötgsdvgrree, ec Imhvrnnz/Enzwot/Tnme (Omrf), Hdwxesepkvgogsh nae Eövrdcdcueliasrpbd (5655) 161 (332).

40

PaEI 79. 49. 6900, Sn 7916/50/5281.

44

Hghn, NAO 8/4389, 046 (3001 nr) nd Eedfr nis Tesdekebaegüeurn; Ssearve ri Hsge/Eowt/Lcttar/Rkrieaend (Debe), ALdA
0 (0295) § 55 Ee 56.

68

DaNI 84. 0. 1786, 20/03/9364, 9578.

36

LeemeefA 5237, Hh 207–773, 124 edn 515.

35

Aie th une Iloeeenuteeesar vtouüuihzmr Eeilre rd Hencug/Eenerwiarr/Reis, WHsV (65. Igs, 9876) § 7 Wi 523 zi idonn aa Braemdnsns Eb 769.