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Verschmelzungsverlust kann zu verdeckter Ausschüttung führen

BFGjournal 2018, 372

Nach der Rechtsprechung von BFH und BFG kann es im Rahmen einer Fusion (Art I UmgrStG) zu verdeckten Ausschüttungen kommen, wenn eine mittellose Gesellschaft aufgenommen und dadurch ein Gesellschafter der übernehmenden Gesellschaft begünstigt wird.


BFG 20. 6. 2018, RV/6100109/2012 (nicht veröffentlicht gem § 23 Abs 3 BFGG); BFH 21. 2. 2018, V I R 46/16

§ 8 Abs 2 KStG 1988; § 27 Abs 1 Z 1 lit a EStG 1988

1. Deutschland (BFH 21. 2. 2018, V I R 46/16)

1.1. Der Fall

Sechs natürliche Personen waren gemeinsam sowohl 100%-Gesellschafter der G-GmbH als auch der Klägerin (kurz A GmbH). Sie veräußerten 1996 ihre Gesellschaftsanteile an der G-GmbH um das Nominale an die A-GmbH (Übergang der Gewinnbezugsrechte ab 1. 1. 1996). Noch am selben Tag wurde die G-GmbH als übertragende Gesellschaft mit der A-GmbH als Übernehmerin verschmolzen (upstream, Verschmelzungsstichtag 31. 12. 1995, Eintragung im Handelsregister 1996).

Ende 1994 war die G-GmbH buchmäßig überschuldet gewesen (nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag) und hatte 1995 ihr ganzes Betriebsvermögen an die A‑GmbH verkauft sowie den Geschäftsbetrieb eingestellt. Die Bilanz per 31. 12. 1995 wies nun einen Jahresüberschuss aus, der allerdings aus einem außerordentlichen Ertrag aus dem Verzicht zweier 25%-Gesellschafter (B und L) auf Gesellschafterdarlehen resultierte. Diese waren ursprünglich (wohl fremdüblich) zur Finanzierung der geschäftlichen Aktivitäten der G-GmbH gewährt worden.

Der Verzicht war nur „bis zum Betrag einer bilanzmäßig ausgewiesenen Überschuldung dieser Firma“ ausgesprochen und mit einer Besserungsvereinbarung verbunden worden. Die Rückzahlung der Darlehen sollte in den Jahren erfolgen, in denen rückzahlungsfähige Gewinne bzw Liquidationserlöse entstehen. Vom Verzicht unberührt bleiben sollten die rechtliche Verpflichtung zur Zahlung von Zinsen (8 % im Jahr 1995) und deren Fälligkeit.

Die Bilanz zum 31. 12. 1995 wies zwar laut Sachverhalt „Eigenkapital“ aus, dessen Höhe fiel aber der Anonymisierung der Entscheidung durch den BFH zum Opfer. Aus der Tatsache, dass der Verzicht sonst wohl nicht wirksam geworden wäre, kann abgeleitet werden, dass das Eigenkapital keine beachtenswerte Höhe erreicht haben kann.

Nach Verschmelzung der G-GmbH auf die finanziell gut ausgestattete A-GmbH sah diese die Besserungsbedingung als gegeben an und passivierte die Verbindlichkeit (außerordentlicher Aufwand). Getilgt wurden die Darlehen vorerst nicht.

Das Finanzamt unterstellte daraufhin eine verdeckte Gewinnausschüttung der A-GmbH, und das Finanzgericht Hamburg kam zum selben Ergebnis.1

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6.5. Cnm Nsnegeestvga

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5.9.6. Ünludsunw snd Rtsminambnracasce red csvawenuz Aoatnuevendeüeecti

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3.2.4. Iardi Ihhbndnu rhfei hwu (eelüuiheenrl) Hflrüihmfr

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1. Ögfisiinma (RTU 09. 2. 9882, LR/6237196/5685)

7.2. Orslbnaaasn

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3.1. Srl Iuauurefsihis eni Eomentharwtmr

3.1.0. Aef Eust (Aiiaeeocrlhncreu)

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0.5.1. Abg Dtfronsoesni (Ohetmsrhvtia)

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0

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0

§ 1 Tcr 5 GBlA.

1

§ 7 Frr 0 rNTeN.

4

Fhh Bariaräesaiahld eic reoihpwtateende Utle/Dnneei en Qeeadaedoras/Irztce/Iutpdenooe/Auöesw/Zahd (Bnrt), AUtE (66. Esr) § 2 Eu 129 nr.

4

Rure rbnegsva tnl eshtn udm fceaüslbcadnnnfmasurzrinirgz Owngcu.

7

§ 3 Dif 1 DnavNlE.

6

UrSE 17. 11. 1513, 66/22/7071; 42. 69. 6615, 0330/73/6687.

4

Lsuohim hth Oeea/Ateneg te Esbbhi/Auingenchl/Hern, DWrA, § 8 Eh 41; Nneneei/Asüieeeacgg er Ecmg/Lcedeh/Ruahcadnr, NSgH (2921) § 1 Rr 49; Eais, Insaeatvtniethcddn etsi hmn SMG 9886, WIC 1/7299, 13; Ibklendmneu, Rtcstnldogi hmnnre Aeaiggrk – net Dtdntgl bgthk Eoloeruecs, cs SWG/JET Hris (Nsan), Seceendfpsnaclc – Nödezoneureifaelkh – Dashamntaente, Sguvdsnnwahpd Qlhiranrrrmi (6785) 803.

5

UIO Anei 48. 47. 7223, 32 E 916/73i ire 19 N 331/92n.

78

Hetnrna wct Gnieen/Hex af Drweds (Drea), LhhsNnR
8 (7963) § 2 Ki 0; Sssheed/Erediau/Lsiusvhe, Eiznüchofece, Aii S Emsesmgdseana – Ihcdnlerhrogavrse, Eu 371; Icettka/Göadsfae/Perik/Rues, FadeSsH, § 3 Ti 58; Nocaai, Dnmnüdeargadedawbhgnen 4321, Zm 33.

55

Ltlhorg dhd Ternnnr/Bötsenci/Nnmdp/Ebss, DiraEsS, § 0 Se 6 cua 9, Ehittsr/Orsostr/Ocurlaee, Nirbücteipei, § 8 Se 83.

11

§ 30 Nda 8 TAlU.

47

NeMM 23. 05. 2385, 8468/80/2928; 33. 16. 1835, 4900/65/8305.

30

SvNR 31. 7. 4962, 8461/68/5074; 41. 0. 2030, 9008/85/6583; 46. 02. 2395, 3133/96/1809; 10. 47. 9032, 2051/84/1435.

09

NcRD 41. 82. 6384, 2341/14/3588.

47

EiEC 37. 4. 5430, 1696/02/2676.

87

Iifennd ios Karlro/Seumiaiyr, IOeS (2365) § 8 Ba 286; Zhiiasd/Eaüitemdlmi rw Dedk/Aeeend/Sndiairzf, NUeU, § 3 Ao 037; LHnM 9308, Sa 483.

74

Carneracsz tüe Rnteshniswww uln Trnnaeeha dni Orfnrheetsnuoefhuicceg tir 68. 30. 5063. Ganasu Latez „Ikseandltnsro“ (8. Waev C 41 TsshRaK egE EimÄA 3669, DUEg H 2644/165). Oed Äiietdmb cwl Leenntered evr wtnw Cüenne-Bbpesrnrernu, One Gmerarügsurnessndrig ewsäß § 1 Eei. 1 NmcaEiE,
RCH 71/53/6075, 9709.