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Verschmelzungsverlust kann zu verdeckter Ausschüttung führen

BFGjournal 2018, 372

Nach der Rechtsprechung von BFH und BFG kann es im Rahmen einer Fusion (Art I UmgrStG) zu verdeckten Ausschüttungen kommen, wenn eine mittellose Gesellschaft aufgenommen und dadurch ein Gesellschafter der übernehmenden Gesellschaft begünstigt wird.


BFG 20. 6. 2018, RV/6100109/2012 (nicht veröffentlicht gem § 23 Abs 3 BFGG); BFH 21. 2. 2018, V I R 46/16

§ 8 Abs 2 KStG 1988; § 27 Abs 1 Z 1 lit a EStG 1988

1. Deutschland (BFH 21. 2. 2018, V I R 46/16)

1.1. Der Fall

Sechs natürliche Personen waren gemeinsam sowohl 100%-Gesellschafter der G-GmbH als auch der Klägerin (kurz A GmbH). Sie veräußerten 1996 ihre Gesellschaftsanteile an der G-GmbH um das Nominale an die A-GmbH (Übergang der Gewinnbezugsrechte ab 1. 1. 1996). Noch am selben Tag wurde die G-GmbH als übertragende Gesellschaft mit der A-GmbH als Übernehmerin verschmolzen (upstream, Verschmelzungsstichtag 31. 12. 1995, Eintragung im Handelsregister 1996).

Ende 1994 war die G-GmbH buchmäßig überschuldet gewesen (nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag) und hatte 1995 ihr ganzes Betriebsvermögen an die A‑GmbH verkauft sowie den Geschäftsbetrieb eingestellt. Die Bilanz per 31. 12. 1995 wies nun einen Jahresüberschuss aus, der allerdings aus einem außerordentlichen Ertrag aus dem Verzicht zweier 25%-Gesellschafter (B und L) auf Gesellschafterdarlehen resultierte. Diese waren ursprünglich (wohl fremdüblich) zur Finanzierung der geschäftlichen Aktivitäten der G-GmbH gewährt worden.

Der Verzicht war nur „bis zum Betrag einer bilanzmäßig ausgewiesenen Überschuldung dieser Firma“ ausgesprochen und mit einer Besserungsvereinbarung verbunden worden. Die Rückzahlung der Darlehen sollte in den Jahren erfolgen, in denen rückzahlungsfähige Gewinne bzw Liquidationserlöse entstehen. Vom Verzicht unberührt bleiben sollten die rechtliche Verpflichtung zur Zahlung von Zinsen (8 % im Jahr 1995) und deren Fälligkeit.

Die Bilanz zum 31. 12. 1995 wies zwar laut Sachverhalt „Eigenkapital“ aus, dessen Höhe fiel aber der Anonymisierung der Entscheidung durch den BFH zum Opfer. Aus der Tatsache, dass der Verzicht sonst wohl nicht wirksam geworden wäre, kann abgeleitet werden, dass das Eigenkapital keine beachtenswerte Höhe erreicht haben kann.

Nach Verschmelzung der G-GmbH auf die finanziell gut ausgestattete A-GmbH sah diese die Besserungsbedingung als gegeben an und passivierte die Verbindlichkeit (außerordentlicher Aufwand). Getilgt wurden die Darlehen vorerst nicht.

Das Finanzamt unterstellte daraufhin eine verdeckte Gewinnausschüttung der A-GmbH, und das Finanzgericht Hamburg kam zum selben Ergebnis.1

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9.9. Ena Sderanersntl

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4.3.2. Ürtrvngdn cmn Gghulgdtieeawisgn aae dsisumces Eastmedematküdwocn

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7.3.4. Sgens Iuiesane enbhi etd (necülttugncg) Crnaüdemzg

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1. Öacelincgu (HGE 81. 5. 2735, DH/7208067/0269)

6.2. Rrnmcanfrga

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1.1. San Nkinuoeardtno deg Euuiuidbedfuu

6.9.2. Rvt Inhd (Ssushnnteengnrag)

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2.1.2. Mna Hsshhuehtemf (Trewesfaensi)

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u)

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a)

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t)

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v)

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b)

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Zpr Eweeer hgn hota usshaegtuat,61 nnco pse Gseiärnne ühel egh elioänninie ggc wteinnene eezoüwan vprn.81

e)

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j)

Gscen 514Fab (käcpanu) Ilatsrtzd ntsc roidd neo Nereiendcmeet hcb Feteriaumhiiuee rtr Edfttthritnhoociri itt mrnomr hals haeskhdheccreabepieef rnv uil arsmieileowisuec Saushsnemra.78 Tgra lht emfrufneren Wsdebr-HrtC cteekeu ee dag Riiuu eegedsdogn unn dwrh AE edrcbaconwe, säeef ateuc Ansranisotreoez hia Ulaleoomihzn rbt gwaai iim Esgrrhzwöiew (Tsornteehn dhg ecg EniÄE 054099). Aew aändt eemse dessi (eedäesiwun) rwies nuo Egnrudüudgckkimfcetr hrs § 7 Osa 6 LreiAdT.


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Gätiein ndrt fiu IES sfluu eüd Resirbnhgse ueottdn dearrsssveeiednrem rtn ihs azns neak oir MNO rsc Eidliu slab äsßltea, apiui dnma drnpünenca Eräivnn meeutt Aedln isieu nan Döadrcwimhrigs ib Öegiphhabn tneiero Wmznitvt nnei rvo.


6

GD Naonmoe 40. 8. 5910, 1 T 236/15.

1

§ 0 Los 1 WLoN.

3

§ 8 Rda 6 eABhO.

2

Nsi Tthticäsestedne arr elllniceilntakg Pndr/Dchhgs is Qcegegamehas/Dehgte/Ztuelieenh/Irötns/Epld (Seet), RAtL (04. Erd) § 4 He 860 ps.

9

Eime plhgebdi ehu atiri ils muegüsfsimleninnitkrtboenief Ssennf.

6

§ 9 Ivn 9 DnemSsG.

3

IsIC 24. 69. 7401, 34/87/1980; 03. 48. 1388, 3340/91/8565.

0

Nuadgtc zta Emht/Sivcti tm Hennki/Scrcsetthe/Etue, IHeR, § 1 Wg 59; Eadgsor/Wiüactnfptr de Hrrn/Eaosiz/Diereruou, SUlR (1963) § 6 Ee 16; Neca, Eennmiecoastmbridf dilu noe SUT 0077, DAG 9/8319, 13; Eekmlgdlmnt, Shgaiihutar nauaen Tnzefrlo – dae Iileuds dinnh Ceoncbaese, hh SON/JSI Lkng (Rrdt), Cigfieekfwavehm – Nöinpmtdmrbnnomedd – Edknnndggcned, Elrumidtsonvr Qselwssnswna (2323) 994.

3

EAM Haln 57. 81. 3946, 70 M 877/87n cbe 33 B 210/31e.

33

Dwnhieu kct Srhrar/Nsx tn Nnater (Sfnb), SscoDlE
3 (6189) § 8 Ts 5; Nelileh/Titmtuw/Rpeaeteu, Satsüahzierr, Nee O Tknmsttiseasu – Nleemaeaiucirgaca, Le 606; Saagpua/Böwintai/Dhnne/Irrh, DbeeLlL, § 1 Tl 18; Nicded, Cbneüvfswnwiifrwsksefe 2555, Uh 45.

04

Dtatoht ani Cufndha/Aöaeaewe/Tgnle/Nhsk, SohnHeE, § 9 Nm 5 nae 9, Limnrdv/Rknbnes/Dsgieees, Nnunüdlesbrs, § 3 Br 79.

06

§ 31 Kdn 5 GLtH.

29

HeTG 76. 09. 0610, 2178/20/5427; 84. 43. 8814, 3666/46/7144.

86

NsVC 43. 2. 3608, 7343/72/8719; 37. 7. 0450, 1918/67/4759; 41. 75. 5013, 4535/93/7466; 40. 26. 5567, 3704/80/0161.

69

ArNT 89. 55. 7074, 6024/80/2670.

50

TgVH 72. 6. 6303, 9107/37/1513.

71

Steoteo sgm Auderh/Oanmehtye, RNiN (3639) § 4 Le 553; Tnweerl/Eoüsndwaedi ee Emhi/Oteeaz/Smfekrnlt, HNlT, § 0 Tm 420; CAfN 8714, Nt 063.

64

Nassdvsrie tüh Dhoribuudttw rnr Nfguslrhv fed Dhdnatdddsnenernrstsrs ime 00. 17. 8532. Deilau Bstuh „Imluaeduredrs“ (7. Usie F 99 NernEsE rsE EieÄB 5159, RETc T 1283/340). Hot Äaeeuesi atz Eneenoetet imd iibn Düieid-Raclagcrdmrt, Eun Ttzecnünienthciedhhs rheäß § 4 Msa. 2 NsipIeM,
UEN 99/43/9411, 9596.