Steuern

Großes oder kleines Vereinsfest?

Ramharter/MiladinovicBFGjournal 2018, 319

Ob ein Sommerfest eines gemeinnützigen Sportvereins als begünstigungsschädliches „großes Vereinsfest“ qualifiziert wird, ist nach Ansicht des BFG anhand einer Gesamtschau aller Umstände der Veranstaltung festzumachen. Ein solches Vereinsfest begründet einen Geschäftsbetrieb nach § 45 Abs 3 BAO und fällt nicht unter die Umsatzsteuerbefreiung nach § 6 Abs 1 Z 14 UStG. Als Unterscheidungskriterien zwischen einem für die Umsatzsteuerbefreiung unschädlichen „kleinen“ und einem schädlichen „großen Vereinsfest“ zieht das Gericht die gesetzlichen Bestimmungen,1 die unionsrechtlichen Vorgaben der MwSt-RL2 und – hilfsweise – die von der Verwaltungspraxis entwickelten Merkmale3 heran.

BFG 20. 3. 2018, RV/5101102/2015, Revision zugelassen § 6 Abs 1 Z 14 UStG; §§ 31, 44, 45 Abs 1 und 3 BAO; Art 132, 133 und 134 MwSt-RL

1. Der Fall

Ein gemeinnütziger Sportverein veranstaltete im Jahr 2012 ein zweitägiges Sommerfest, an dem über 1.000 Personen teilnahmen. Der Verein erzielte durch das Fest einen Umsatz iHv rund 52.000 Euro. Für Unterhaltung sorgte der Auftritt einer Band, wodurch dem Verein Kosten iHv 4.420 Euro entstanden. Laut eines Schreibens des Vereins an das Finanzamt handelte es sich bei dem Fest um das alljährlich veranstaltete Sommerfest zur Deckung der Kosten des Sportvereins. Dieses sei ein „kleines Vereinsfest“ und damit ein von der Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 14 UStG umfasster entbehrlicher Hilfsbetrieb (§ 45 Abs 1 BAO).

Das Finanzamt qualifizierte das Fest hingegen als begünstigungsschädliches „großes Vereinsfest“, das als Geschäftsbetrieb nach § 45 Abs 3 BAO nicht unter die Umsatzsteuerbefreiung für gemeinnützige Sportvereine (§ 6 Abs 1 Z 14 UStG) fällt. Der Grund für diese Einstufung sei der Auftritt einer aus Berufsmusikern bestehenden Band, die überregional bekannt ist. Der Verein stellte daraufhin einen Antrag auf eine Ausnahmegenehmigung nach § 44 Abs 2 BAO,4 die folglich erteilt wurde. Kurze Zeit später setzte das Finanzamt Umsatzsteuer iHv 4.372,96 Euro mit Bescheid fest.

Dagegen richtete sich die vom Verein eingebrachte Beschwerde: Nach Ansicht des Vereins habe das Finanzamt die entscheidungswesentliche Frage alleine nach dem Bekanntheitsgrad der Band beurteilt und nicht – wie im Erlass des BMF zur Differenzierung von „kleinen“ und „großen Vereinsfesten“5 vorgesehen – nach dem tatsächlich bezahlten Stundensatz. Nach dem Erlass bedarf es für die Qualifikation als „großes Vereinsfest“Seite 320 der Überschreitung eines Stundensatzes für Unterhaltungsdarbietungen von 800 Euro. Dies war jedoch nicht der Fall. Zudem sind die Einnahmen aus dem Fest dem vom Sportverein verfolgten begünstigten Zweck, nämlich der laufenden Kostendeckung der Sportanlage, zugeflossen. Das Finanzamt wies die Beschwerde ab. Die zahlreichen Auftritte der Gruppe (ua beim Skiweltcup und der Wiener Wiesn) belegten deren Bekanntheitsgrad. Nach Ansicht des Finanzamts bestand die Band aus Berufsmusikern. Dem tatsächlichen Stundensatz könne nur Indizwirkung beigemessen werden.

Strittig war schließlich, ob das Vereinsfest – wie vom Finanzamt angenommen – ein von der Umsatzsteuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 14 UStG ausgeschlossener wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb iSd § 45 Abs 3 BAO („großes Vereinsfest“) ist oder ein – wie vom Sportverein behauptet – unter die Befreiung fallender entbehrlicher Hilfsbetrieb iSd § 45 Abs 1 BAO („kleines Vereinsfest“).

2. Die Entscheidung

2.1. Die Entscheidung des BFG

Gem § 6 Abs 1 Z 14 UStG sind Umsätze gemeinnütziger Sportvereine unecht von der Umsatzsteuer befreit. Leistungen, die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs, eines Gewerbebetriebs oder eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs iSd § 45 Abs 3 BAO ausgeübt werden, sind von der Befreiung ausgeschlossen. Nach Ansicht des BFG zeigt ein Vergleich mit den Vorgaben der MwSt-RL, dass die österreichische Befreiungsbestimmung einerseits weiter, andererseits aber auch enger als die maßgeblichen Richtlinienbestimmungen ausgestaltet ist.

Nach Art 132 Abs 1 lit m MwSt-RL steht die Steuerbefreiung nur jenen Einrichtungen ohne Gewinnstreben zu, die Dienstleistungen erbringen, die in „engem Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung“ stehen. Ein solcher enger Zusammenhang wird nach der österreichischen Befreiungsbestimmung nicht gefordert. Außerdem stellt die Richtlinie darauf ab, dass die Leistungsempfänger selbst Sport ausüben.6 Anders als die österreichische Bestimmung verlangt die Richtlinie keine Gemeinnützigkeit; vielmehr ist bloß auf das „Gewinnstreben“ abzustellen. Dieses – nach herrschender Ansicht7 als zu eng angesehene – Gemeinnützigkeitserfordernis in der nationalen Umsetzungsbestimmung ist im vorliegenden Fall aber unstrittig erfüllt. Gem Art 134 MwSt-RL sind außerdem jene Leistungen, die für die steuerfreien Umsätze nicht unerlässlich sind und dazu dienen, zusätzliche Einnahmen durch Umsätze zu erzielen, die im unmittelbaren Wettbewerb mit anderen, steuerpflichtigen Marktteilnehmern stehen, von der Befreiung auszuschließen. Der Ausschluss von Leistungen, die etwa im Rahmen eines Gewerbebetriebs oder wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs gem § 45 Abs 3 BAO erbracht werden, ist nach Ansicht des BFG durch die Richtlinie gedeckt.

Da sich eine Lösung der strittigen Frage nicht alleine aus dem Gesetzeswortlaut ableiten lässt, ist der Fall anhand einer Gesamtschau aller Umstände zu beurteilen. Als Grundlage für eine Differenzierung zieht das BFG die gesetzlichen Bestimmungen, die unionsrechtlichen Vorgaben und – hilfsweise – die von der Verwaltungspraxis (mitunter erst nach dem strittigen Zeitpunkt, in dem sich der Sachverhalt zugetragen hat) erarbeiteten Seite 321 und nunmehr durch das EU-AbgÄG 20168 in § 45 Abs 1a BAO übernommenen Parameter heran.

Nach Auffassung des BFG lag im vorliegenden Fall ein „großes Vereinsfest“ vor. Aufgrund der Größe und Breitenwirkung des Festes, kann nicht von einem „kleinen Vereinsfest“ ausgegangen werden. Das Fest ging über eine gesellige, das Vereinsleben fördernde Veranstaltung bei Weitem hinaus. Es diente zwar – wie auch ein „kleines Vereinsfest“ – der Finanzierung des gemeinnützigen Zwecks, die Geldbeschaffung stand aber eindeutig im Vordergrund. Das zeigt sich insb am Auftritt einer überregional bekannten Musikgruppe, deren Bekanntheitsgrad und Werbewirksamkeit unstrittig dazu genutzt wurden, möglichst viele Besucher anzuziehen. Die hohe Besucheranzahl, der hohe Umsatz und der mit dem Fest verbundene Verwaltungsaufwand erforderten eine Planung und Organisation, die – zumindest zeitraumbezogen – mit jener eines Gewerbebetriebs vergleichbar gewesen ist. Bei einem Fest dieser Größenordnung ergibt sich zwangsläufig eine Konkurrenzsituation mit anderen Unternehmern wie etwa Wirten oder Konzertveranstaltern, die mit einer vergleichbaren Tätigkeit der Umsatzsteuer unterliegen.

Die Beschwerde wurde als unbegründet abgewiesen. Da es zur Streitfrage keine höchstgerichtliche Rechtsprechung gibt, hat das BFG die Revision an den VwGH zugelassen.

2.2. Abgrenzungskriterien des BFG – großes bzw kleines Vereinsfest

Kleines Vereinsfest

Großes Vereinsfest

Quelle

3. Praxishinweise

Vereine, die laut Vereinsstatuten der Förderung der Allgemeinheit dienen und daher als gemeinnützig einzustufen sind – wie zB Musik- oder Sportvereine – können in vielen Bereichen ihrer Tätigkeit steuerliche Begünstigungen in Anspruch nehmen. In der Praxis widmen sich solche gemeinnützigen Vereine aber nicht ausschließlich ihrem eigentlichen Vereinszweck; gelegentlich organisieren sie auch gesellige Veranstaltungen. Diese Vereinsfeste werden nicht nur zur Pflege und Förderung des Vereinslebens genutzt, sondern sind häufig auch eine bedeutende Finanzierungsquelle für den Verein. Besteht bei der Durchführung solcher Veranstaltungen ein Konkurrenzverhältnis mit anderen (steuerpflichtigen) Marktteilnehmern und dient eine Veranstaltung nicht unmittelbar der Zweckverwirklichung, sind die steuerlichen Begünstigungen für gemeinnützige Vereine unter bestimmten Umständen zu versagen.

In diesem Zusammenhang stellt sich regelmäßig die Frage, ob und ab wann es zu einem Verlust abgabenrechtlicher Begünstigungen durch Vereinsfeste kommt. Die Beurteilung, ob eine Veranstaltung als begünstigungsschädlich oder -unschädlich qualifiziert wird, erfolgt zumeist nach Durchführung des Festes und kann unter Umständen umsatz- und körperschaftsteuerliche Folgen nach sich ziehen.9 Daher ist eine Grenzziehung zwischen sogenannten „kleinen“ und „großen Vereinsfesten“ entscheidend. Aus umsatzsteuerlicher Sicht kann die Qualifikation als „großes Vereinsfest“ zu einem Verlust der Steuerbefreiung oder des ermäßigten Steuersatzes und zur Besteuerung mit dem Normalsteuersatz führen. Im Falle von gemeinnützigen Sportvereinen betrifft dies die Steuerbefreiung nach § 6 Abs 1 Z 14 UStG, die bei einem begünstigungsschädlichen Geschäftsbetrieb (§ 45 Abs 3 BAO) zur Gänze oder – bei einer Ausnahmegenehmigung gem § 44 Abs 2 BAO – teilweise versagt wird.

Seite 323 Bis zur erstmaligen gesetzlichen Verankerung der Merkmale eines „kleinen Vereinsfestes“ in § 45 Abs 1a BAO durch das EU-AbgÄG 2016, war der Begriff des Vereinsfestes „in höchstem Maße unbestimmt“10 und „auslegungsbedürftig“.11 Die Verwaltungsbehörden zogen zur Abgrenzung die in den VereinsR 2001 aufgelisteten Kriterien heran.12 Durch das EU-AbgÄG 2016 wurden diese Abgrenzungskriterien einer ausdrücklichen gesetzlichen Regelung zugeführt. Diese gilt für alle geselligen Veranstaltungen abgabenrechtlich begünstigter Körperschaften ab dem 1. 1. 2016.13 Da es sich im vorliegenden Sachverhalt um ein Vereinsfest im Jahr 2012 handelte, bediente sich das BFG bei seiner Würdigung hilfsweise insb noch der in den VereinsR 2001 festgeschriebenen Verwaltungspraxis.

Das BFG interpretierte § 6 Abs 1 Z 14 UStG richtlinienkonform: So prüfte das Gericht etwa, ob das Vereinsfest für die Erreichung des gemeinnützigen Zwecks unerlässlich ist (Art 134 lit a MwSt-RL) und die Veranstaltung nicht in unmittelbarem Wettbewerb zu steuerpflichtigen Marktteilnehmern steht (Art 134 lit b MwSt-RL). Alle anderen Abgrenzungskriterien zwischen einem „großen“ und einem „kleinen Vereinsfest“ entnahm das BFG der österreichischen Umsetzungsbestimmung (§ 6 Abs 1 Z 14 UStG) und den Erlässen der Finanzverwaltung (VereinsR 2001). Eine solche Konkretisierung von Befreiungsbestimmungen14 ist aus unionsrechtlicher Sicht unbedenklich. Solange der Wortlaut einer Richtlinienbestimmung unbestimmt ist, steht es den Mitgliedstaaten frei, Bedingungen für eine Befreiung festzulegen. Diese dürfen allerdings nicht den Inhalt der Befreiung selbst betreffen.15

Im Falle einer Revision an den VwGH bestünde bei Unklarheiten über die Auslegung der Bestimmungen der MwSt-RL eine Vorlagepflicht an den EuGH. Das könnte in weiterer Folge große praktische Bedeutung für die österreichische Umsetzungsbestimmung haben: Es ist nämlich fraglich, ob Art 132 Abs 1 lit m MwSt-RL dahingehend auszulegen ist, dass auch „kleine Vereinsfeste“ von der Befreiung umfasst sind. Nach dem Wortlaut der Richtlinie sind nur „bestimmte, in engem Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung stehende Dienstleistungen“ befreit, die an Personen erbracht werden, die „Sport oder Körperertüchtigung ausüben“.16

Ein klassischer Anwendungsfall, den die MwSt-RL damit ins Auge gefasst hat, ist etwa die Nutzung von Sporteinrichtungen durch ihre Mitglieder.17 In der Vergangenheit sprach der EuGH zur Anwendung der Befreiungsbestimmung mehrfach aus, dass Dienstleistungen „mit dem Sport in engem Zusammenhang stehen und für seine Ausübung unerlässlich“ sein müssen. Nicht umfasst sah er zB Beratungen im Bereich des Marketings und der Gewinnung von Sponsoren.18 Zweifelhaft ist daher, ob „kleine Vereinsfeste“ – bei denen gesellige Unterhaltung und Musikdarbietung im Vordergrund stehen – in den Anwendungsbereich der unionsrechtlichen Befreiungsbestimmung fallen. § 6 Abs 1 Z 14 UStG, der laut den ErlRV zum Seite 324UStG 1994 unverändert übernommen wurde und Art 132 Abs 1 lit m MwSt-RL umsetzen soll,19 sieht auch diese „kleinen Vereinsfeste“ von der Befreiung umfasst und könnte somit der MwSt-RL entgegenstehen.20

Zu einem anderen Ergebnis könnte man gelangen, wenn eine weitere Richtlinienbestimmung, genauer Art 132 Abs 1 lit o MwSt-RL, in die Beurteilung miteinbezogen wird. Diese Bestimmung sieht eine Befreiung für „Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen bei Veranstaltungen durch Einrichtungen, deren Umsätze nach den Buchstaben b, g, h, i, l, m und n befreit sind“, vor, „wenn die Veranstaltungen dazu bestimmt sind, den Einrichtungen eine finanzielle Unterstützung zu bringen und ausschließlich zu ihrem Nutzen durchgeführt werden, vorausgesetzt, dass diese Befreiung nicht zu einer Wettbewerbsverzerrung führt“.

Obwohl eine Umsetzung von lit o leg cit durch § 6 Abs 1 Z 14 UStG nicht beabsichtigt war,21 könnte die Befreiung „kleiner Vereinsfeste“ richtlinienkonform im Lichte von lit o MwSt-RL interpretiert werden. Dieses Ergebnis scheint auch deshalb sachgerecht, weil „kleine Vereinsfeste“ einerseits unstrittig auch der Mittelgenerierung dienen, andererseits aber strikt von einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb abgegrenzt werden und daher nicht im unmittelbaren Wettbewerb zu steuerpflichtigen Marktteilnehmern stehen dürfen.22

1

Siehe § 6 Abs 1 Z 14 UStG iVm § 45 Abs 3 BAO; § 45 Abs 1 iVm § 31 BAO.

2

Siehe Art 132 Abs 1 lit m, 133 und 134 MwSt-RL.

3

Siehe Rz 306–308 VereinsR 2001.

4

Liegt ein begünstigungsschädlicher Geschäftsbetrieb gem § 45 Abs 3 BAO vor, besteht die Möglichkeit, nach § 44 Abs 2 BAO einen Antrag an das für die Erhebung der Umsatzsteuer zuständige Finanzamt zu stellen, damit dieses von der Geltendmachung einer Abgabepflicht ganz oder teilweise absieht, „wenn andernfalls die Erreichung des von der Körperschaft verfolgten gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zweckes vereitelt oder wesentlich gefährdet wäre“. In der Regel sieht das Finanzamt nicht gänzlich von der Geltendmachung der Abgabepflicht ab, sondern nur vom Verlust sämtlicher abgabenrechtlicher Begünstigungen. Die Abgabepflicht für den schädlichen Betrieb bleibt regelmäßig – wie auch im vorliegenden Fall – bestehen (vgl Rz 186 ff VereinsR 2001).

5

Erlass des BMF vom 14. 5. 2014, BMF-010203/0140-VI/6/2014.

6

Weniger streng wird dieses Erfordernis vom EuGH in seinem Urteil vom 16. 10. 2008, C-253/07, Canterbury Hockey Club, Rn 35, beurteilt, wonach „Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen ist, dass er im Kontext von Personen, die Sport ausüben, auch Dienstleistungen erfasst, die juristischen Personen und nicht eingetragenen Vereinigungen erbracht werden, soweit – was das vorlegende Gericht zu prüfen hat – diese Leistungen in engem Zusammenhang mit Sport stehen und für dessen Ausübung unerlässlich sind, die Leistungen von Einrichtungen ohne Gewinnstreben erbracht werden und die tatsächlichen Begünstigten dieser Leistungen Personen sind, die den Sport ausüben“.

7

Dazu mwN Ruppe/Achatz in Ruppe/Achatz, UStG5 (2017) § 6 Rz 332/1.

8

BGBl I 2016/77.

9

Siehe dazu ausführlich Ebner/Renner, Aktuelles zu Vereins- und Parteifesten, ÖStZ 2017, 105 (105 ff); siehe auch Hacker/Engelberg/Gold-Tajalli/Höbart, Die neue Registrierkassenpflicht (2016) 49, wonach bei bestimmten Umsätzen von entbehrlichen Hilfsbetrieben begünstigter Körperschaften gem § 45 Abs 1a BAO (idF nach EU-AbgÄG 2016) die vereinfachte Losungsermittlung angewendet werden kann. In diesem Fall bestehen keine Einzelaufzeichnungs-, Registrierkassen- oder Belegerteilungspflichten.

10

Vgl Hammerl, Kleines Vereinsfest – erstmalige gesetzliche Definition durch EU-AbgÄG 2016, RdW 2016, 642 (643).

11

Vgl Baldauf/Renner/Wakounig (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine10 (2012) 341.

12

Rz 306–308 VereinsR 2001.

13

Vgl Hammerl, RdW 2016, 642.

14

Siehe Art 131 MwSt-RL, wonach „[d]ie Steuerbefreiungen der Kapitel 2 bis 9 […] unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften und unter den Bedingungen angewandt [werden], die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen“.

15

Vgl Kühbacher, Sind die Umsatzsteuerbefreiungen für Museen, Theater und Sportvereine gemeinschaftsrechtkonform? SWI 2009, 129 (131) mit Verweis auf EuGH 28. 3. 1996, C-468/93, Gemeente Emmen, Rn 19.

16

EuGH 16. 10. 2008, C-253/07, Canterbury Hockey Club, Rn 35.

17

EuGH 21. 3. 2002, C-174/00, Kennemer Golf & Country Club, zur Zurverfügungstellung von Golfplätzen durch einen Golfclub.

18

EuGH 16. 10. 2008, C-253/07, Canterbury Hockey Club, Rn 32.

19

Vgl ErlRV 1715 BlgNR 18. GP, 54.

20

Diese Ansicht vertrat Kühbacher bereits im Jahr 2009; siehe dazu Kühbacher, SWI 2009, 129 (137).

21

In den Erläuterungen zu § 6 Abs 1 Z 14 UStG wird ausschließlich die Umsetzung von Art 132 Abs 1 lit m MwSt-RL erwähnt. Siehe dazu ErlRV 1715 BlgNR 18. GP, 54.

22

MwN Berger/Toifl/Wakounig (Hrsg), Kommentar zur Mehrwertsteuer – Mehrwertsteuersystemrichtlinie2 (2018) Art 132 Rz 67, wonach der Ausdruck „bei Veranstaltungen“ in lit o leg cit restriktiv auszulegen ist. Die Befreiung soll damit nur ausnahmsweise für den Betrieb von Kantinen und Getränkeausschänken gelten. Die daraus generierten Umsätze dürfen keinen anhaltenden oder dauerhaften Charakter haben.